Koszty podwyższenia kapitału sygn: IBPBI/2/423-1213/13/AP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 lipca 2013 r. Sygn. akt II FSK 2306/11 oddalającym skargę kasacyjną tut. Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 maja 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 1687/10, wniosku z 27 grudnia 2007 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 grudnia 2007 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji oraz ich wprowadzeniem do obrotu na Giełdzie poniesionych na:

• opłaty notarialne, skarbowe, sądowe, giełdowe, koszty sporządzenia oraz dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty oferowania papierów wartościowych - jest nieprawidłowe,
• usługi audytorskie, księgowe, marketingowe, doradcze - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2007 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji oraz ich wprowadzeniem do obrotu na Giełdzie. W dniu 31 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak IBPB3/423-17/08/NG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z 11 kwietnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 kwietnia 2008 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 5 maja 2008 r. Znak IBPB3/423W-32/08/NG Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. Pismem z 5 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 czerwca 2008 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 27 czerwca 2008 r. Znak IBPB3/4240-30/08/NG Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, który wyrokiem z 3 marca 2009 r. Sygn. akt I SA/Kr 1595/08 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, w wyniku której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 1 września 2010 r. Sygn. akt II FSK 1112/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, który wyrokiem z 19 maja 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 1687/10 ponownie uchylił przedmiotową interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2013 r. Sygn. akt II FSK 2306/11. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 maja 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 1687/10 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 19 września 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący Spółką akcyjną zadebiutował w 2007 r. na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych (WGPW). Realizacja przyjętych już wcześniej przez zarząd Spółki celów strategicznych wymagała zdobycia znacznego kapitału, możliwego do pozyskania wyłącznie na giełdzie papierów wartościowych. Przygotowania do upublicznienia akcji Spółki trwały niecały rok, w którym to okresie Spółka ponosiła szereg wydatków związanych z planowaną emisją akcji. Poza opłatami notarialnymi, skarbowymi i sądowymi koszty te dotyczyły przede wszystkim usług doradczych, audytorskich, księgowych, maklerskich a także marketingowych (m.in. przygotowanie prospektu emisyjnego), świadczonych przez zewnętrzne podmioty gospodarcze. Pozyskany poprzez WGPW kapitał posłuży Spółce przede wszystkim do wzbogacenia oferty własnego oprogramowania oraz rozbudowy potencjału wdrażania komplementarnych rozwiązań informatycznych innych firm a także do przyspieszania ekspansji zagranicznej oraz umocnienia swojej pozycji na rynkach zagranicznych, na których Spółka jest obecna, tj.: Czechy, Francja, Hiszpania, Niemcy, Rumunia, Słowacja, Ukraina, Węgry oraz Wielka Brytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki poprzez emisję nowych akcji oraz ich wprowadzeniem do obrotu na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, w tym wydatki na opłaty notarialne, skarbowe, sądowe, giełdowe, usługi audytorskie, księgowe, koszty sporządzenia oraz dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty oferowania papierów wartościowych oraz koszty innych usług doradczych związanych z wejściem na giełdę można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, poniesione wydatki doprowadziły do pozyskania kapitału, wykorzystywanego do dalszego Jej rozwoju. Poszerzenie oferty własnego oprogramowania poprzez jego dalszy rozwój i modernizację a także rozbudowa potencjału wdrażania komplementarnych rozwiązań informatycznych innych firm umacnia pozycję Spółki na rynku i sprawia, że Jej oferta jest bardziej atrakcyjna i kompleksowa. Pozyskany na giełdzie kapitał służy również Spółce do umacniania się i dalszej ekspansji na rynkach zagranicznych. Reasumując, pozyskany na giełdzie kapitał jest wykorzystywany do systematycznego zwiększania wartości sprzedaży usług oferowanych przez Spółkę. W związku z powyższym Spółka uważa, że koszty związane z pozyskaniem owego kapitału, a więc wszystkie koszty związane z procedurą wejścia na WGPW zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów a więc należy je uznać za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.).

Koszty tego typu można porównać do kosztów ponoszonych przez podatników w celu uzyskania np. kredytu bankowego. W takim przypadku podatnicy również często nabywają usługi doradcze, księgowe czy marketingowe (np. przygotowanie analiz, zestawień, oraz wskaźników finansowych, opracowanie profesjonalnego biznesplanu, itp.). Koszty tego typu stanowią koszty uzyskania przychodów mimo faktu, iż otrzymany kredyt bankowy nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku pozyskiwania kapitału poprzez emisję i upublicznienie akcji Spółki na giełdzie papierów wartościowych występuje analogiczna sytuacja. Pozyskany kapitał nie jest przychodem ale nie znaczy to wcale, że koszty związane z jego pozyskaniem nie służą generowaniu przychodów. Koszty te w sposób pośredni wpływają lub przynajmniej w założeniu powinny wpływać na uzyskiwane przychody. Należy je więc jednoznacznie traktować jako koszty uzyskania przychodów.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 maja 2005 r. sygn. C-465/03, w którym zostało rozstrzygnięte, że (?) w omawianej sprawie, uwzględniając fakt, iż po pierwsze emisja akcji jest transakcją pozostającą poza zakresem regulacji VI Dyrektywy, po drugie zaś, że czynność ta została przez Podatnika zrealizowana celem podwyższenia kapitału z korzyścią dla jej ogólnie rozumianej działalności gospodarczej, uznać należy, że poniesione przez podatnika koszty usług związanych z obsługą tejże emisji stanowią część kosztów ogólnych działalności spółki i jako takie stanowią element cenotwórczy sprzedawanych przez nią towarów. Takie usługi pozostają bowiem w istocie w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą tego podatnika (?). Zdaniem Spółki, Jej stanowisko w przedmiotowej sprawie zostało również podzielone w dostępnych interpretacjach prawa podatkowego, a mianowicie: Urząd Skarbowy Warszawa-Praga ? sygnatura 1434/PP423-20/07; Małopolski Urząd Skarbowy ? sygnatury: PO1/423-16/07/27574, PO1/423-17/0725419, PO2/423-29/07/24492; Urząd Skarbowy Kraków-Śródmieście ? sygnatura PB1/423-17/06/GB.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 31 marca 2008 r. Znak IBPB3/423-17/08/NG Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (do którego została skierowana skarga zgodnie z właściwością) wyrokiem z 3 marca 2009 r. Sygn. akt I SA/Kr 1595/08 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 1 września 2010 r. Sygn. akt II FSK 1112/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie prawomocnym wyrokiem z 19 maja 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 1687/10 uchylił ww. interpretację indywidualną. W ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny odwołał się do uchwały siedmiu sędziów z dnia 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, w której stwierdzono, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust.

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 5 lipca 2013 r. Sygn. akt II FSK 2306/11 oddalił skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż skarga kasacyjna, nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w powołanej wcześniej uchwale oraz wyroku sądu pierwszej instancji.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2007 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem ?ustawa o pdop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo ? skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Nie w każdym oczywiście wypadku związek ten jest wyraźny, co powoduje, że każdą sytuację należy oceniać odrębnie. Ustawa o pdop nie uzależnia uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od skutku w postaci powstania lub powiększenia konkretnego przychodu lub jego zachowania oraz zabezpieczenia. Należy podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, który ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. W związku z tym, może się zdarzyć, że podatnik ponosi określony koszt, który ma niewątpliwy związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednak nie spowoduje on powstania lub powiększenia przychodów.

Ustawa o pdop przewiduje dwie kategorie kosztów:

• koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
• koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.
  
  

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach przygotowania do upublicznienia akcji poniosła szereg wydatków związanych z emisją akcji, tj. opłaty notarialne, skarbowe i sądowe, usługi doradcze, audytorskie, księgowe, maklerskie, marketingowe. Pozyskany kapitał posłuży Spółce do wzbogacenia oferty własnego oprogramowania oraz rozbudowy potencjału wdrażania komplementarnych rozwiązań informatycznych, co ma na celu uatrakcyjnienie oferty Spółki.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału, nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. Skoro więc przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o pdop. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi przez ustawodawcę za przychód (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop). Wydatki na podwyższenie kapitału mają odmienny charakter od wydatków związanych z uzyskaniem przychodów, względnie zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Skutki tej regulacji dotyczą jednakże wyłącznie wydatków bezpośrednio związanych z tym przychodem i warunkujących jego wystąpienie w postaci pozyskania lub powiększenia kapitału zakładowego.

Dodatkowo wskazać należy, że zawarty w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, zwrot normatywny ?do przychodów nie zalicza się? odnosi się do przychodów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, który stanowi w istotnym dla sprawy zakresie, że dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop wyłącza określone w nim przychody z przychodów określonych w art. 7 ust. 2 ustawy o pdop. Ponieważ art. 7 ust. 2 ustawy o pdop mówi także o zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop kosztach uzyskania przychodów jako kategorii współtworzącej dochód wskutek pomniejszenia przychodów o te koszty, staje się oczywiste, że koszty uzyskania przychodów nie mogą być wiązane z przychodami, które z przychodów w rozumieniu wynikającym z art. 7 ust. 2 ustawy o pdop zostały wyłączone. Stwierdzone powyżej rozróżnienie przychodu podatkowego, a więc przychodu określonego w art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, do którego odnoszą się koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, od przychodu (przysporzenia) określonego w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, do którego zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop koszty uzyskania nie mają zastosowania, ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia o zaliczeniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wydatki niepozostające w bezpośrednim związku z przychodem w postaci pozyskania lub powiększenia kapitału zakładowego, czyli koszty funkcjonowania osoby prawnej służą zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zatem, należy wskazać, że jedynie wydatki poniesione na usługi audytorskie, księgowe, marketingowe, doradcze jako koszty pośrednie służące zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, stanowią w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o pdop koszty uzyskania przychodów. Natomiast (co również potwierdza uchwała NSA z dnia 24 stycznia 2011 r. Sygn. akt II FPS 6/10), za wydatki związane z emisją nowych akcji - niestanowiące kosztów uzyskania przychodów - bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego - uznać należy wydatki poniesione na opłaty notarialne, skarbowe, sądowe, giełdowe, sporządzenie oraz dystrybucję prospektu emisyjnego, oferowanie papierów wartościowych.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału poprzez emisję nowych akcji oraz ich wprowadzeniem do obrotu na Giełdzie poniesionych na:

• opłaty notarialne, skarbowe, sądowe, giełdowe, koszty sporządzenia oraz dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty oferowania papierów wartościowych - jest nieprawidłowe,
• usługi audytorskie, księgowe, marketingowe, doradcze - jest prawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.