Czy Spółka prawidłowo deklarowała podatek od zysku z kontraktów realizowanych w roku 2008 we Francji?

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2012 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania przychodów z kontraktów realizowanych przez Spółkę we Francji w 2008 r.. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 10 maja 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-237/12/JD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 17 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, tunelowych oraz montażu rusztowań. W listopadzie 2005 r. Spółka rozpoczęła realizację kontraktów budowlanych na terenie Republiki Francuskiej jako podwykonawca francuskich firm budowlanych. Firmy na rzecz których Spółka wykonywała usługi nie są ze sobą powiązane. Realizowane budowy zlokalizowane były w różnych miejscach na terenie Republiki Francuskiej. Poszczególne kontrakty wykonywane na rzecz danego podmiotu nie przekraczały okresu 18 miesięcy. Spółka realizowała kilka budów równocześnie (bez przerwy). Budowy były niezależne jedna od drugiej, każda z nich miała swoich pracowników i nadzór. Zawieranie umów z kontrahentami z Republiki Francuskiej odbywało się w ten sposób, że potencjalny kontrahent zwracał się w formie ustnej (telefonicznej) lub pisemnej (w tym elektronicznej) z zapytaniem ofertowym. Analogicznie odbywały się negocjacje warunków umowy. Po osiągnięciu przez strony porozumienia następowało podpisanie umowy. Umowy były podpisywane przez osoby posiadające jednorazowe upoważnienie do podpisania umowy. Budowy realizowali pracownicy oddelegowani z Polski do Republiki Francuskiej, posiadający dokumenty E101 poświadczone przez ZUS. Podatek dochodowy od pracowników przebywających na terenie Republiki Francuskiej dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym był odprowadzany do Urzędu Skarbowego w Republice Francuskiej. Spółka była we Francji podatnikiem VAT za prace wykonane do 31 sierpnia 2006 r. Podatek VAT Spółka rozliczała za pośrednictwem korespondenta podatkowego. Od 1 września 2006 w związku ze zmianą przepisów Spółka wystawiała faktury za prace budowlane bez VAT. Do 1 lutego 2009 r. Firma nie posiadała we Francji własnej nieruchomości, miejsca zarządzania, filii, oddziału, zakładu fabrycznego, warsztatu, biura lub przedstawicielstwa, nie wynajmowała powierzchni biurowych lub użytkowych, nie zajmowała się wydobywaniem bogactw naturalnych. Od 01 lutego 2009r Spółka posiada we Francji Oddział. Na terenie Francji nie przebywała żadna osoba posiadająca pełnomocnictwa do działania w imieniu Spółki. Spółka nie posiadała we Francji rachunku bankowego (posiadała rachunek bankowy nierezydenta, do którego upoważnione były osoby pracujące w siedzibie Spółki w Polsce). Zgodnie z ustawą z dnia 19 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r Nr 76, poz.694) księgi rachunkowe były prowadzone w Polsce, a podatek dochodowy od wypracowanego we Francji zysku Firma deklarowała i płaciła w Polsce. W lutym 2009 r. Urząd Skarbowy na terenie Republiki Francuskiej wszczął kontrolę skarbową w Spółce. Przedmiotem kontroli był podatek od osób prawnych i podatek VAT za lata 2006 i 2007. W protokole pokontrolnym z grudnia 2009 Urząd Skarbowy stwierdził, że Spółka prowadzi od 2006 r stałą działalność na terenie Republiki Francuskiej i w związku z tym powinna zapłacić podatek od zysku za 2006 i 2007 do Urzędu Skarbowego we Francji. Urząd Skarbowy naliczył Spółce podatek wraz z odsetkami i karami za nie złożenie deklaracji podatkowych. Od decyzji Urzędu Skarbowego Spółka wniosła odwołanie oraz doszło do spotkania jej przedstawicieli: Doradcy Podatkowego we Francji oraz Adwokata z Urzędem Skarbowym. W związku z tym, że Urząd Skarbowy podtrzymał swoje stanowisko dotyczące opodatkowania zysków Spółki za lata 2006, 2007 Spółka zwróciła się 01 kwietnia 2010 r. za pośrednictwem Adwokata do Centralnego Urzędu Skarbowego w Paryżu o rozstrzygniecie sprawy. W odpowiedzi na pismo Spółki Urząd Skarbowy w Paryżu pismem z dnia 18 maja 2010 nakazał zwrócić się do Ministerstwa Finansów o wydanie interpretacji w tej sprawie. Interpretacja Ministerstwa Finansów nr IBPBI/2/423-804/10/BG z dnia 10 września 2010r potwierdziła, że Spółka przychody za lata 2006 i 2007 powinna opodatkować w Polsce. Interpretacje Ministerstwa Finansów przekazaliśmy do Centralnego Urzędu Skarbowego w Paryżu, który zwrócił się do Ministerstwa Finansów o rozpoczęcie procedury wzajemnego porozumiewania się. Wg informacji uzyskanej z Ministerstwa Finansów procedura wzajemnego porozumiewania się nie została zakończona.

29 września 2011 r. Urząd Skarbowy rozpoczął kontrolę skarbową Spółki za rok 2008 r. W protokole pokontrolnym z dnia 20 grudnia 2011 r. Urząd Skarbowy stwierdził, że Spółka prowadzi działalność stałą na terenie Francji i w związku z tym zysk za rok 2008 pewien być opodatkowany we Francji. Od decyzji Urzędu Skarbowego Spółka wniosła dnia 19 stycznia 2012 r. odwołanie, lecz Urząd Skarbowy pismem z dnia 20 lutego 2012 r. podtrzymał swoje stanowisko.

W uzupełnieniu, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 17 maja 2012 r. wskazano, że do okresu trwania poszczególnych prac budowlanych Spółka wliczyła również prace przygotowawcze wykonywane w państwie, w którym realizowane były budowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo deklarowała podatek od zysku z kontraktów realizowanych w roku 2008 we Francji?

Zdaniem Spółki, podatek od zysku z kontraktów realizowanych we Francji w latach 2008 został prawidłowo zdeklarowany i zapłacony w Polsce ponieważ Spółka nie posiadała na terenie Republiki Francuskiej zakładu.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 umowy polsko ? francuskiej, zyski polskiego przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność we Francji poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane we Francji, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z powyższego przepisu wynika, iż przedsiębiorstwo (osoba prawna) mające swoją siedzibę lub zarząd na terytorium Polski i tym samym będące polskim rezydentem podatkowym, z racji prowadzonej na terytorium drugiego państwa działalności, co do zasady może być opodatkowane podatkiem dochodowym tylko w Polsce. Jeżeli jednak prowadzona na terytorium drugiego państwa działalność mieć będzie charakter "zakładu", to przedsiębiorstwo to może być opodatkowane w państwie, na terytorium którego działalność taka jest prowadzona.

Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. W szczególności miejsce zarządzania, filię, biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa, zakład fabryczny, warsztat, kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych, budowę albo montaż, których okres przekracza 18 miesięcy (art. 5 ust. 2 umowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej ?ustawa o pdop?), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o pdop, pojęcie to oznacza:

1. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, stanowi inaczej.

Wnioskodawca realizuje kontrakty budowlane na terenie Francji, zatem w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisana 19 stycznia 1977 r.

(Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej ?umowa polsko-francuska?). W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba, że prowadzi ona we Francji działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. W takim przypadku, jego zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane we Francji. Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, określenie ?zakład? oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-francuskiej, określenie ?zakład? obejmuje w szczególności:

1. miejsce zarządzania,
2. filię,
3. biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,
4. zakład fabryczny,
5. warsztat,
6. kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
7. budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.
   
   

Przy stosowaniu postanowień umowy istotne znaczenie mają również postanowienia protokołu do umowy, który stanowi jej integralną część. Zgodnie z protokołem do umowy polsko-francuskiej dla stosowania art. 5 ust. 2 litera g) uzgodniono, że w okresie obowiązywania Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej z Rządem Republiki Francuskiej z dnia 5 października 1972 roku o rozwoju współpracy gospodarczej, przemysłowej, naukowej i technicznej budowa lub montaż nie będą uważane za zakład, w okresie nie przekraczającym 18 miesięcy.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-francuskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD stwierdzono, iż: ?określenie plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe obejmuje nie tylko budowę budynków dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmująca ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem i dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie prace montażowe nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń (?)?. W zakres pojęcia ?prace budowlane lub instalacyjne? wchodzi również planowanie oraz nadzór budowlany.

Plac budowy istnieje od dnia, w którym przedsiębiorca rozpoczyna swoją działalność, co obejmuje wszelkie prace przygotowawcze wykonane w państwie, w którym ma być wzniesiona budowla. W zasadzie plac budowy istnieje do czasu zakończenia budowy lub całkowitego jej zaniechania. Nie można uważać, że plac budowy przestaje istnieć, jeżeli prace są przerwane czasowo. Sezonowe lub inne czasowe przerwy powinny wchodzić w okres liczony jako trwanie placu budowy. Sezonowe przerwy mogą być spowodowane złą pogodą. Czasowe przerwy mogą być spowodowane np. brakiem materiałów lub brakiem siły roboczej.

Prace budowlane lub montażowe stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż osiemnaście miesięcy (należy zaznaczyć, iż powyższe kryterium odnosi się również do podwykonawcy w zakresie wykonywanych przez niego prac). Prace wykonywane na placu budowy przez podwykonawców wlicza się do okresu prowadzenia budowy przez generalnego wykonawcę (czas spędzony na budowie przez podwykonawcę powinien być traktowany jako czas zużytkowany przez wykonawcę generalnego).

Obiekt, który nie spełnia tego warunku 18 miesięcy, nie stanowi sam przez się zakładu, nawet jeżeli w jego ramach istnieje np. biuro lub warsztat w rozumieniu ust. 2 związany z działalnością budowlaną. Jeżeli jednak takie biuro lub warsztat jest użytkowany dla realizacji kilku projektów budowlanych lub instalacyjnych, a działalność w nich wykonywana wychodzi poza rodzaje działalności wymienionych w art. 5 ust. 3 umowy polsko-francuskiej, to należy ponownie ją uważać za zakład jeżeli spełnione są warunki przewidziane w artykule, nawet jeżeli żaden z projektów nie odpowiada placowi budowy lub montażu trwającemu powyżej 18 miesięcy.

Z powyższego komentarza do Modelowej Konwencji OECD wynika, iż kryterium osiemnastu miesięcy ?ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku?. Jednakże ?plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, że stanowi on całość w sensie handlowym i geograficznym?.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, tunelowych oraz montażu rusztowań. W listopadzie 2005 r. Spółka rozpoczęła realizację kontraktów budowlanych na terenie Republiki Francuskiej jako podwykonawca francuskich firm budowlanych. Firmy na rzecz których Spółka wykonywała usługi nie są ze sobą powiązane. Realizowane budowy zlokalizowane były w różnych miejscach na terenie Republiki Francuskiej. Poszczególne kontrakty wykonywane na rzecz danego podmiotu nie przekraczały okresu 18 miesięcy wliczając w to prace przygotowawcze. Spółka realizowała kilka budów równocześnie (bez przerwy). Budowy były niezależne jedna od drugiej, każda z nich miała swoich pracowników i nadzór. Zawieranie umów z kontrahentami z Republiki Francuskiej odbywało się w ten sposób, że potencjalny kontrahent zwracał się w formie ustnej (telefonicznej) lub pisemnej (w tym elektronicznej) z zapytaniem ofertowym. Analogicznie odbywały się negocjacje warunków umowy. Po osiągnięciu przez strony porozumienia następowało podpisanie umowy. Umowy były podpisywane przez osoby posiadające jednorazowe upoważnienie do podpisania umowy. Budowy realizowali pracownicy oddelegowani z Polski do Republiki Francuskiej, posiadający dokumenty E101 poświadczone przez ZUS. Do 01 lutego 2009 r. Spółka nie posiadała we Francji własnej nieruchomości, miejsca zarządzania, filii, oddziału, zakładu fabrycznego, warsztatu, biura lub przedstawicielstwa, nie wynajmowała powierzchni biurowych lub użytkowych, nie zajmowała się wydobywaniem bogactw naturalnych (od 01 lutego 2009 r. posiada we Francji Oddział). Na terenie Francji nie przebywała żadna osoba posiadająca pełnomocnictwa do działania w imieniu Spółki. Spółka nie posiadała we Francji rachunku bankowego (posiadała rachunek bankowy nierezydenta, do którego upoważnione były osoby pracujące w siedzibie Spółki w Polsce). Księgi rachunkowe były prowadzone w Polsce, a podatek dochodowy od wypracowanego we Francji zysku Spółka deklarowała i płaciła w Polsce.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać należy, że w przypadku wykonywania przez Spółkę na terenie Francji robót budowlanych, tunelowych oraz montażu rusztowań, które nie stanowią jednej budowy (każdy z nich jest oddzielną budową), gdzie całkowity czas wykonywania usługi na każdym z tych obiektów nie przekracza osiemnastu miesięcy, nie doszło do powstania zakładu we Francji zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 umowy polsko-francuskiej. W tym przypadku dochody uzyskiwane z tej działalności realizowanej we Francji, w myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.