Czy wydatki związane z realizacją przez Spółkę inwestycji drogowej na gruncie będącym własnością (...)

UZASADNIENIE

W dniu 06 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z realizacją przez Spółkę inwestycji drogowej na gruncie będącym własnością jednostki samorządu terytorialnego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 11 czerwca 2010 r. znak: IBPBI/2/423-540/10/SD, IBPP1/443-317/10/LSz wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 21 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu sprzedaży detalicznej i wynajmowaniu powierzchni handlowych w budowanych przez siebie obiektach handlowych. Aby zapewnić nowopowstającym obiektom odpowiedni dostęp do ciągów komunikacyjnych, Spółka finansuje budowę, przebudowę lub remonty dróg publicznych. W tym celu Spółka zawiera z gminami umowy, które regulują sposób partycypacji Spółki w rozbudowie infrastruktury drogowej (dalej jako: Porozumienia).

Porozumienia realizowane są na dwa sposoby:

1. Spółka przekazuje gminie środki pieniężne, gmina zaś za środki te dokonuje budowy, rozbudowy lub remontu drogi publicznej prowadzącej do budowanego przez Spółkę centrum handlowego, lub
2. Spółka realizuje inwestycję drogową na gruncie gminy. Następnie po ukończeniu budowy drogi Spółka, na podstawie zawartego Porozumienia, przekazuje gminie zrealizowaną inwestycję. Właścicielem drogi mającej status drogi publicznej jest gmina. W konsekwencji nie stanowi ona środka trwałego będącego własnością Spółki. Droga nie jest również przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Spółka nie dysponuje tytułem prawnym uprawniającym do wyłącznego korzystania z wykonanego fragmentu infrastruktury.
   
   

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki związane z realizacją przez Spółkę inwestycji drogowej na gruncie będącym własnością jednostki samorządu terytorialnego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio w momencie ich poniesienia... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, na wskazane powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tj. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.; dalej ?ustawa o drogach publicznych?), budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Ust. 2 wskazanego przepisu stwierdza, iż warunki realizacji przedmiotowego obowiązku winna określać umowa.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej ?ustawa o pdop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 ustawy o pdop.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się jednak wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie w myśl art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, środki trwałe, w tym budowle i budynki wykorzystywane na potrzeby podatnika związane z jego działalnością gospodarczą podlegają amortyzacji. Zakres amortyzacji rozszerza art. 16a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o pdop, włączając w niego także przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych oraz budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16, poz. 93; dalej ?Kodeks cywilny?) wskazuje, iż do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Stosownie do postanowień art. 16g ust 1 pkt 2 ustawy o pdop, za wartość początkową środka trwałego uważa się, w razie wytworzenia go we własnym zakresie, koszt wytworzenia. Pojęcie kosztu wytworzenia środka trwałego zdefiniowane jest w art. 16g ust. 4 ustawy o pdop. Powołany przepis wskazuje, iż koszt wytworzenia środka trwałego jest to wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i innych kosztów dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Za darowiznę zgodnie z art. 888 Kodeksu cywilnego, uważa się, bezpłatne świadczenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy.

Zdaniem Spółki, wydatki przeznaczone na prowadzoną przez nią budowę drogi prowadzącej do centrum handlowego na gruncie będącym własnością jednostki samorządu terytorialnego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio w momencie ich poniesienia.

W stanie faktycznym, w którym Spółka przekazuje gminie na podstawie porozumienia środki finansowe na budowę infrastruktury drogowej, nie powinien budzić wątpliwości fakt istnienia związku przedmiotowych świadczeń z uzyskiwanym przez Wnioskodawcę przychodem. Z uwagi na uzyskanie przez Spółkę prawa do korzystania z wybudowanej drogi należy wykluczyć możliwość uznania przedmiotowych świadczeń za darowiznę. Fakt, iż poniesione nakłady dotyczą środka trwałego należącego do gminy wyklucza uznanie ich za przyczyniające się do zwiększenia wartości środka trwałego jakim jest budowany obiekt handlowy.

Należy przy tym zastrzec, iż przedmiotowe nakłady nie mogą również zostać uznane za inwestycje w obcym środku trwałym, względnie jako nakłady na budowę budowli na cudzym gruncie w rozumieniu art. 16a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o pdop. Należy bowiem zauważyć, iż posiadanie tytułu prawnego do korzystania z obcej nieruchomości uważa się za przesłankę niezbędną do zaliczenia przedmiotowych wydatków w poczet odpisów amortyzacyjnych. Zakres stosowania art. 16a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o pdop, scharakteryzował NSA w orzeczeniu z dnia 21 września 2005 r., sygn. akt I FSK 116/05. W powołanym wyroku sąd określa zakres stosowania wskazanego przepisu w następujący sposób: ?Przepis ten ma zastosowanie w sytuacjach, gdy przepisy Kodeksu cywilnego określają przypadki odrębnej własności budynków i budowli od własności gruntu (por. art. 235 k.c, 272 k.c, 279 k.c.) oraz gdy podatnik niebędący właścicielem gruntu, obejmując go na określony czas we władanie na podstawie np. umowy dzierżawy lub najmu, przewidującej zgodę właściciela do wybudowania na nim budynku lub budowli, realizuje taką budowę dla celów swojej działalności.'

Uzasadniona jest więc teza, iż inwestor by dokonywać odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcych środkach trwałych lub budowlach na cudzym gruncie winien być uprawniony do użytkowania środka trwałego lub budowli z wyłączeniem innych osób. W wypadku budowy drogi, która uzyska status drogi publicznej, Spółka będzie mogła wprawdzie z przedmiotowej budowli korzystać, jednak nie będzie uprawniona do reglamentacji korzystania z drogi przez inne podmioty. Jak wskazał w piśmie z dnia 14 lipca 2006 r., sygn. DD6-8213-43/WK/06/249, Minister Finansów: ?Umowa o partycypację w kosztach budowy drogi publicznej, zawarta pomiędzy podatnikiem a jej właścicielem (np. samorządem gminy), nie jest umową na podstawie której droga ta została przyjęta przez podatnika do używania. Nie przesądza tego również fakt zwiększonej, w stosunku do innych użytkowników, częstotliwości korzystania z drogi przez podatnika.?

W konsekwencji Spółka mimo partycypacji w budowie drogi nie będzie posiadała żadnych dodatkowych uprawnień w zakresie korzystania z nowopowstałej infrastruktury drogowej. Nie będzie mogła dokonywać niezbędnych napraw, a także nie będzie jej przysługiwało prawo do wystąpienia z roszczeniem w wypadku uszkodzenia lub zniszczenia drogi.

W związku z powyższym, wydatki na prowadzone przez Spółkę prace budowlane związane z realizacją Porozumień winny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów potrącalne w chwili ich poniesienia. Przedstawiona powyżej kwalifikacja przedmiotowych wydatków została zaakceptowana przez organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2009 r., Znak: IPPB5/423-196/08-2/PS Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż: ?Wydatki związane z budową drogi publicznej należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, (...). W przypadku kosztów pośrednich poniesione wydatki zaliczane są do kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia.'

Mając na względzie postanowienia ustawy o pdop, zważywszy na fakt, iż Spółka nie posiada żadnego szczególnego tytułu prawnego do wybudowanej drogi należy wskazać, że Dyrektor Izby Skarbowej winien odpowiedzieć twierdząco na pytanie Wnioskodawcy dotyczące kwalifikacji wydatków związanych z realizacją przez Spółkę inwestycji drogowej na gruncie będącym własnością jednostki samorządu terytorialnego jako kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanej przez Wnioskodawcę pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz wyroku NSA, potwierdzających jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko w sprawie. Nie stanowią one bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 do 2 oraz od 4 do 5 wydano odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.