Czy można zastosować - do przychodu tytułem wynagrodzenia za pracę polegające na redagowaniu czasopisma (...)

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50 % kosztów uzyskania przychodu dla pracownika redagującego czasopismo.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 13 czerwca 2011r. Znak:IBPB II/1/415-477/11/BD wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 27 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pracownik zatrudniony u wnioskodawcy w ramach powierzonych obowiązków realizuje zadania polegające na redagowaniu czasopisma M(...). W umowie zawartej z pracownikiem zapisano, iż: ?Obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wysokość oraz zasady wypłaty wynagrodzenia z tytułu stworzenia utworu i przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonego utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zostaną każdorazowo uregulowane w odrębnej umowie'.

Zgodnie z zarządzeniem dyrektora wnioskodawcy w sprawie ustalenia przez pracowników przychodów z tytułu wykonania prac, będących przedmiotem prawa autorskiego w ramach stosunku pracy zainteresowani pracownicy wnioskodawcy, dokonują zgłoszenia swoich prac posiadających znamiona utworu do Zespołu Oceny Prac Twórczych na druku Wykaz Prac Stanowiących Przedmiot Prawa Autorskiego. Kompetentny Zespół ds. Oceny Prac Twórczych dokonuje weryfikacji pracy i ocenia czy praca spełnia przesłanki utworu. W odniesieniu do prac zakwalifikowanych przez Zespół jako utwór na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pracownicy przedstawiają Indywidualną Kartę Pracy Twórczej, gdzie wykazane są tytuły utworów oraz czas poświecony na ich realizację. Na tej podstawie ustalane jest honorarium autorskie z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich oraz zawierane są szczegółowe umowy z pracownikiem dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50 % uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz ubezpieczenia chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

Na podstawie przytoczonego zarządzenia oraz zapisów umownych pracownik realizujący zadanie polegające na redagowaniu czasopisma M(...) przedstawił Zespołowi ds. Oceny Prac Twórczych pracę polegającą na redagowaniu czasopisma M(...). Zespół zakwalifikował pracę jako utwór i na tej podstawie pracownik sporządził Indywidualną Kartę Czasu Pracy służącą do ustalenia wysokości wynagrodzenia z tytułu honorarium autorskiego. Wnioskodawca jednak odmówił zastosowania 50 % kosztów uzyskania przychodu do prac polegających na redagowaniu czasopisma, gdyż zgodnie z treścią art. 11 ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych z dnia 04 lutego 1994r. pierwotne prawo majątkowe do utworów zbiorowych posiada wydawca, czyli wnioskodawca - w związku z powyższym pomimo, iż pracownik posiada prawo autorskie do utworu nie posiada autorskich praw majątkowych i tym samym nie może dysponować swoimi prawami w związku z czym nie dochodzi do przeniesienia pierwotnych praw majątkowych do utworu, tym samym nie ma możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można zastosować - do przychodu tytułem wynagrodzenia za pracę polegającą na redagowaniu czasopisma M(?), ustalonego proporcjonalnie do czasu pracy zgodnie z Indywidualną Kartą Czasu Pracy Twórczej - koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym do pozostałego przychodu z wynagrodzenia za pracę nie mającego przymiotu pracy twórczej koszty uzyskania przychodu będą określone na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy, rezultatem realizacji przez pracownika zadania polegającego na redagowaniu czasopisma M(?) jest czasopismo (utwór zbiorowy), a zgodnie z art. 11 ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych z dnia 04 lutego 1994r. pierwotne prawo majątkowe do utworów zbiorowych posiada wydawca, czyli wnioskodawca - w związku z powyższym pomimo, iż pracownik posiada prawo autorskie do utworu nie posiada autorskich praw majątkowych i tym samym nie może nimi dysponować w związku z czym nie dochodzi do przeniesienia pierwotnych praw majątkowych do utworu, tym samym nie ma możliwości zastosowania 50 % kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Pracownikowi uzyskującemu przychody z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. Zgodnie zaś z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, tj. w wysokości 50%, decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika (pracownika) przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. ?twórca?, ?korzystanie przez twórców z praw autorskich? lub pojęć z nimi związanych, jak np. ?utwór?, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Stosownie do art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).
   
   

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Treść art. 11 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, iż autorskie prawa majątkowe do utworu zbiorowego, w szczególności do encyklopedii lub publikacji periodycznej, przysługują producentowi lub wydawcy, a do poszczególnych części mających samodzielne znaczenie - ich twórcom. Domniemywa się, że producentowi lub wydawcy przysługuje prawo do tytułu.

Przez publikacje periodyczne należy rozumieć m.in. gazety, czasopisma bądź inne publikacje o podobnym charakterze. Zaś za utwór zbiorowy należy rozumieć takie dzieło, na zawartość którego składają się utwory (materiały) przygotowane przez różnych autorów. Nie będą stanowiły utworów zbiorów takie dzieła, które odnoszą się do twórczości tylko jednego autora.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż pracownik zatrudniony u wnioskodawcy w ramach powierzonych obowiązków realizuje zadania polegające na redagowaniu czasopisma M(...). W umowie zawartej z pracownikiem zapisano, iż: ?Obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wysokość oraz zasady wypłaty wynagrodzenia z tytułu stworzenia utworu i przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonego utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zostaną każdorazowo uregulowane w odrębnej umowie'. Zgodnie z zarządzeniem dyrektora wnioskodawcy, zainteresowani pracownicy wnioskodawcy, dokonują zgłoszenia swoich prac posiadających znamiona utworu do Zespołu Oceny Prac Twórczych na druku Wykaz Prac Stanowiących Przedmiot Prawa Autorskiego. Kompetentny Zespół ds. Oceny Prac Twórczych dokonuje weryfikacji pracy i ocenia czy praca spełnia przesłanki utworu. W odniesieniu do prac zakwalifikowanych przez Zespół jako utwór na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pracownicy przedstawiają Indywidualną Kartę Pracy Twórczej, gdzie wykazane są tytuły utworów oraz czas poświecony na ich realizację. Na tej podstawie ustalane jest honorarium autorskie z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich oraz zawierane są szczegółowe umowy z pracownikiem dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych.

Na podstawie przytoczonego zarządzenia oraz zapisów umownych pracownik realizujący zadanie polegające na redagowaniu czasopisma M(...) przedstawił Zespołowi ds. Oceny Prac Twórczych pracę polegającą na redagowaniu czasopisma M(...). Zespół zakwalifikował pracę jako utwór i na tej podstawie pracownik sporządził Indywidualną Kartę Czasu Pracy służącą do ustalenia wysokości wynagrodzenia z tytułu honorarium autorskiego. Wnioskodawca jednak odmówił zastosowania 50 % kosztów uzyskania przychodu do prac polegających na redagowaniu czasopisma, gdyż zgodnie z art. 11 ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych, pierwotne prawo majątkowe do utworów zbiorowych posiada wydawca, czyli wnioskodawca - w związku z powyższym pomimo, iż pracownik posiada prawo autorskie do utworu nie posiada autorskich praw majątkowych i tym samym nie może dysponować swoimi prawami w związku z czym nie dochodzi do przeniesienia pierwotnych praw majątkowych do utworu, tym samym nie ma możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

Zaznaczyć należy, że fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien wynikać wyraźnie z treści zawartej umowy o pracę bądź też innego dokumentu regulującego w tym zakresie stosunki pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. Natomiast podwyższone koszty uzyskania przychodów (wg normy 50%) można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, a wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualna).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba zajmująca się redagowaniem czasopisma ? utworu zbiorowego jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy bądź też czy posiada ona względem tegoż utworu autorskie prawa majątkowe.

W związku z powyższym należy uznać, że jeżeli pracownik zajmujący się redagowaniem czasopisma jest twórcą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jednakże nie posiada ? jak wskazał wnioskodawca - względem tegoż utworu autorskich praw majątkowych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest uprawniony, to wówczas w tak przedstawionym stanie faktycznym do wysokości wynagrodzenia z tytułu honorarium autorskiego nie będą miały zastosowania 50% koszty uzyskania przychodu uregulowane w treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.