Czy rozdzielenie sprzedaży użytkowania wieczystego gruntu i nakładów na wzniesienie budynku może (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz ?niezakończonej budowy budynku?.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 03 lutego 1995r. wnioskodawca wraz z żoną nabył nieruchomość gruntową składającą się z działki o pow. 642m² stanowiącej własność Skarbu Państwa oddanej w użytkowanie wieczyste do dnia 01 grudnia 2082r. wraz z rozpoczętą budową. Po wybudowaniu domu i zamieszkaniu w nim do dnia złożenia wniosku nie zawiadomiono właściwego organu o zakończeniu budowy. W związku z czym wnioskodawca nie posiada zaświadczenia pozwalającego użytkować budynek, więc mieszka w rozpoczętej ciągle budowie. Ze względów osobistych wraz żoną podjęli decyzję o sprzedaniu ww .nieruchomości mając świadomość obowiązku zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% od wartości wkładu budowlanego tj. niezakończonej budowy jak również fakt, iż od działki podatek dochodowy nie wystąpi.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy rozdzielenie sprzedaży użytkowania wieczystego gruntu i nakładów na wzniesienie budynku może korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 10 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży innych rzeczy niż nieruchomości...(pytanie oznaczone we wniosku Nr 4).

Zdaniem wnioskodawcy w przedstawionej sytuacji, przeniesienie prawa własności będzie rozdzielone. Pierwsza transakcja tj. sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki, a druga transakcja tj. sprzedaż nakładów. Sprzedaż nakładów w ocenie wnioskodawcy będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 10 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w przypadku innych rzeczy niż nieruchomości sprzedaż po upływie pół roku licząc od końca roku miesiąca w którym nastąpiło nabycie, nie stanowi źródła przychodu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4. Ocena stanowiska w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2, 3 została zawarta w odrębnych interpretacjach. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust: 2

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ze względu na fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia użytkowania wieczystego, należy odnieść się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 232 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z treści tych przepisów wynika, że użytkowanie wieczyste dotyczy gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub gmin i ich związków, oddanych w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym lub prawnym, oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie ? od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia (wybudowania) budynku.

W przypadku budowy budynku na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, o zaistnieniu przesłanek do ustanowienia odrębnej własności samego budynku można mówić dopiero wówczas, gdy obiekt ten mógłby być wpisany do księgi wieczystej, jako przedmiot odrębnej własności. Stąd też obiekt wzniesiony do stanu surowego jak też budynek którego budowa nie została zakończona nie stanowi nieruchomości, nie jest także innym rodzajem rzeczy. Budynek mieszkalny, którego budowa nie została zakończona stanowi jedynie nakłady na działkę budowlaną, w związku z tym jest on częścią składową działki.

Zgodnie z powyższym, ponieważ budynku którego budowa nie została zakończona nie można uznać za nieruchomość, to tym samym jego odpłatne zbycie nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej. Jednakże sprzedaż ?niezakończonej budowy? to zbycie praw majątkowych w postaci roszczeń przysługujących zgodnie z prawem cywilnym osobie, której służy roszczenie o zwrot nakładów poczynionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował pojęcia praw majątkowych, wyjaśniając je odwołać się należy do poglądów doktryny prawa, zgodnie z którymi za prawa majątkowe uważa się uprawnienie określonego podmiotu, pozostające w ścisłym związku z jego ekonomicznym interesem, z jego majątkiem. W szczególności zalicza się do nich prawa rzeczowe, w tym prawo własności, wierzytelności, prawa majątkowe ? małżeńskie, a także prawa własności intelektualnej.

Stosownie do powyższego źródłem przychodu dla wnioskodawcy jest w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu dokonane przed upływem 5 lat od jego nabycia oraz stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 odpłatne zbycie (niezakończonej budowy) prawa majątkowego.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca sprzedaż wieczystego użytkowania gruntu oraz nakładów poczynionych na budowę domu na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym zamierza dokonać na podstawie oddzielnych transakcji i według jego oceny sprzedaż nakładów będzie korzystała ze zwolnienia jako sprzedaż innych rzeczy niż nieruchomości dokonana po upływie pół roku licząc od końca roku miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako że od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie tego prawa tj. od 02 lutego 1995r. upłynęło 5 lat. Natomiast sprzedaż nakładów na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym tj. ?niezakończonej budowy? nie jest rodzajem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również nie można jej uznać za nieruchomość a środków z jej sprzedaży za przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Jednakże wnioskodawca zawierając umowę odpłatnego zbycia niezakończonej budowy dokona zbycia prawa majątkowego w postaci roszczenia przysługującego osobie, która poniosła nakłady na cudzym gruncie.

Stosownie bowiem do art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw od topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Użycie w tym przepisie sformułowania ?w szczególności? oznacza, że jest to wyliczenie tylko przykładowe. Przychodami z praw majątkowych są więc również przychody z innych praw majątkowych nie wymienionych w tym przepisie. Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z pozostałymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i są opodatkowane na zasadach ogólnych uwzględniając koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Zeznanie roczne, w którym należy wykazać dochody (przychody pomniejszone o koszty uzyskania przychodów) należy złożyć w urzędzie skarbowym do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym, w którym uzyskano dochód (art. 45 ust. 1 ww. ustawy).

Reasumując, przychód uzyskany ze zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego nie podlega opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 letniego terminu od nabycia, natomiast źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie odpłatne zbycie prawa majątkowego w postaci niezakończonej budowy budynku, które należy opodatkować na zasadach ogólnych, w zeznaniu rocznym, wg skali podatkowej obowiązującej w danym roku, uwzględniając udokumentowane koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, iż sprzedaż nakładów na budowę domu to sprzedaż innych rzeczy niż nieruchomość należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Stosownie do powyższego żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.