Warunkowe podwyższenie kapitału - przedmiot opodatkowania i moment powstania obowiązku podatkowego (...)

UZASADNIENIE

W dniu 26.09.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie przedmiotu opodatkowania i obowiązku podatkowego

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki podjęło uchwałę o warunkowym podwyższeniu kapitału zakładowego w drodze emisji imiennych akcji. Podwyższenie kapitału nastąpi po łącznym spełnieniu nw. warunków:

1. sądowej rejestracji warunkowego podwyższenia kapitału,
2. emisji warrantów,
3. spełnieniu kryteriów uprawniających do objęcia warrantów subskrypcyjnych przez osoby uprawnione,
4. objęciu warrantów przez osoby uprawnione,
5. objęciu akcji w wykonaniu praw z warrantów,
6. wydaniu dokumentów akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy jest to zdarzenie powodujące powstanie obowiązków w podatku od czynności cywilnoprawnych...

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w takim przypadku...

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450, dalej UPCC), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przepis art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, co, na potrzeby opodatkowania tym podatkiem, należy uważać za zmianę umowy spółki. W myśl tego przepisu, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się ? przy spółce kapitałowej ? wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty.

W ocenie Wnioskodawcy, warunkowe podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nie stanowi zmiany umowy spółki w przedstawionym powyżej rozumieniu. Jak bowiem sama nazwa wskazuje, mamy w tym przypadku do czynienia z podwyższeniem warunkowym, czyli takim, które jeszcze nie nastąpiło, a dopiero nastąpi po ziszczeniu się warunków, o których mowa była powyżej, w szczególności, dopiero po wydaniu dokumentów akcji.

Zatem, mając na uwadze podstawową zasadę opodatkowania wyłącznie stanów faktycznych objętych ustawami podatkowymi i interpretowania przepisów prawa podatkowego w granicach wyników ich wykładni literalnej, warunkowe podwyższenie kapitału nie jest zdarzeniem rodzącym skutki podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych. Dopiero bowiem faktyczne podwyższenie kapitału spowoduje powstanie tych obowiązków. W tym zakresie rodzi się kolejny problem, dotyczący momentu powstania obowiązku podatkowego. W jaki bowiem sposób należy w tym przypadku (warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego) rozpoznać moment powstania obowiązku podatkowego... Zdaniem Spółki, nie ma w tym przypadku zastosowania regulacja przepisu art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mamy bowiem do czynienia z uchwałą o podwyższeniu kapitału zakładowego lecz z uchwałą o warunkowym jego podwyższeniu. Natomiast w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, nie będzie następnie podejmowana dodatkowa uchwała. Skoro ta regulacja nie znajduje zastosowania, być może normę postępowania powinien wyznaczyć przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli w przypadku S.A. ? z chwilą podwyższenia kapitału zakładowego. Nastąpi to w dacie wydania dokumentów akcji Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1k i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późń. zm.) podatkowi podlegają umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na gruncie obowiązującej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się m.in. wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego. Zapis art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy w przypadku, gdy podwyższenie kapitału spółki nie zostanie zarejestrowane lub zostanie zarejestrowane w wysokości niższej niż określona w uchwale, podatek podlega zwrotowi w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym od podwyższenia kapitału ujawnionego w rejestrze przedsiębiorców.

Warunkowe podwyższenie kapitału zakładowego uregulowane w art. 448 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późń. zm.) zwanej dalej k.s.h. jest jednym z mechanizmów podwyższenia kapitału zakładowego w spółce akcyjnej. Zgodnie z art. 448 § 1 k.s.h. walne zgromadzenie może uchwalić podwyższenie kapitału zakładowego z zastrzeżeniem, że osoby, którym przyznano prawo do objęcia akcji, wykonają je na warunkach określonych w uchwale. Na podstawie art. 448 § 2 uchwała o warunkowym podwyższeniu kapitału zakładowego może zostać powzięta w celu:

1. przyznania praw do objęcia akcji przez obligatariuszy obligacji zamiennych lub obligacji z prawem pierwszeństwa albo
2. przyznania praw do objęcia akcji pracownikom, członkom zarządu lub rady nadzorczej w zamian za wkłady niepieniężne, stanowiące wierzytelności, jakie przysługują im z tytułu nabytych uprawnień do udziału w zysku spółki lub spółki zależnej, albo
3. przyznania praw do objęcia akcji przez posiadaczy warrantów.

Według art. 448 § 3 k.s.h. wartość nominalna warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego nie może przekraczać dwukrotności kapitału zakładowego z chwili podejmowania uchwały o warunkowym podwyższeniu.

Natomiast zgodnie z art. 452 § 1 wraz z wydaniem dokumentów akcji następuje nabycie praw z akcji i podwyższenie kapitału zakładowego spółki o sumę równą wartości nominalnej akcji objętych na podstawie uchwały o warunkowym podwyższeniu kapitału zakładowego.

Reasumując, należy stwierdzić, że podwyższenie kapitału zakładowego w trybie warunkowego podwyższenia podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1k i pkt 2 oraz art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego tzn. według normy zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Ponadto zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdy podwyższenie to nie zostanie zarejestrowane lub zostanie zarejestrowane w wysokości niższej niż określona w uchwale podatek zapłacony przez Wnioskodawcę będzie podlegać zwrotowi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.