Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 4 września 2014 r. nr ILPB2/415-672/14-2/TR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 4 września 2014 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 września 2014 r.), zaś w dniu 17 września 2014 r. (data nadania 12 września 2014 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 grudnia 2010 r. Wnioskodawczyni zawarła z deweloperem w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego w budynku A wraz z balkonem oraz tarasem przylegającymi do lokalu. Zgodnie z warunkami umowy, Wnioskodawczyni zobowiązana była do dokonywania wpłat na poczet zakupu wyżej wymienionego lokalu, a środki na jego sfinansowanie Wnioskodawczyni uzyskała z zaciągniętego na ten cel kredytu bankowego.

W dniu 13 marca 2012 r. w powiadomieniu Wnioskodawczyni o zamiarze sprzedaży przez dewelopera innego budynku (C) posadowionego na jednej nieruchomości z budynkiem A, a które to miały stanowić współwłasność wszystkich właścicieli lokali, deweloper próbował wymusić na Wnioskodawczyni zmianę przedwstępnie zawartej umowy sprzedaży, poprzez ustanowienie służebności tarasu, na co Wnioskodawczyni nie wyraziła zgody.

Z uwagi na przekroczenie terminu odbioru lokalu, określonego na dzień 10 maja 2012 r. oraz z uwagi na liczne wady stwierdzone podczas odbioru deweloper zaproponował Wnioskodawczyni zwrot kosztów za niewykonane prace wykończeniowe. W dniu 4 września 2012 r. deweloper przedstawił Wnioskodawczyni projekt protokołu odbioru, w którym znalazły się m.in. zapisy dotyczące zwrotu kosztów za niewykonane prace oraz informacja, że deweloper zobowiązał się do ustanowienia służebności dachu budynku, na którym miał znajdować się taras na rzecz Wnioskodawczyni.

Z uwagi na fakt, że przedwstępna umowa sprzedaży nie zawierała opcji ustanowienia służebności, Wnioskodawczyni w celu zabezpieczenia swoich praw i spokojnego użytkowania tarasu, zaproponowała deweloperowi własny zapis.

Ostatecznie, bez akceptacji Wnioskodawczyni, w październiku 2012 r. została ustanowiona służebność na rzecz każdoczesnego właściciela. Po dokonaniu tej czynności przez dewelopera, Wnioskodawczyni wielokrotnie wzywała go do doprowadzenia stanu faktycznego i prawnego do stanu zgodnego z warunkami przedwstępnie zawartej umowy sprzedaży. W rezultacie, z uwagi na brak stosownych działań, które miał wykonać deweloper, Wnioskodawczyni w dniu 13 listopada 2012 r. odstąpiła od przedwstępnej umowy sprzedaży. W wyniku tego, w dniu 29 listopada 2012 r. bank postawił kwotę kredytu, udzielonego na zakup lokalu mieszkalnego, w stan natychmiastowej wymagalności. W dniu 3 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni wezwała dewelopera do zapłaty kwoty 1 211 666,84 zł tytułem zwrotu kwoty wpłaconej na poczet ceny sprzedaży (wpłaconych rat w wysokości 783 440,00zł), zwrotu poniesionych kosztów notarialnych przy zawarciu przedwstępnej umowy, zwrotu kosztów poniesionych w związku z pozyskaniem kredytu udzielonego na ten konkretny cel (prowizje i odsetki), naliczenia kary umownej oraz zadośćuczynienia za doznaną krzywdę.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, deweloper, z uwagi na niepewność obu stron co do roszczeń, które mogłyby im wzajemnie przysługiwać na gruncie zaistniałego stanu faktycznego oraz w celu uchylenia tej niepewności i zakończenia istniejącego sporu, a także pewnego, całościowego i ostatecznego uregulowania sytuacji prawnej stron względem siebie, zaproponował Wnioskodawczyni zawarcie ugody pozasądowej, sporządzonej w formie aktu notarialnego jako porozumienie. W porozumieniu w § 1 o wzajemnych ustępstwach stwierdzono, że strony odstępują od wzajemnego dochodzenia wszelkich przysługujących stronom, w ich ocenie roszczeń (głównych i wszelkich ubocznych) i uprawnień, w szczególności zaś (?) o zwrot świadczeń, roszczeń odszkodowawczych (deliktowych, kontraktowych), w tym o zapłatę kar umownych, z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, z tytułu naruszenia dóbr osobistych (?) z tytułu kwot poniesionych na dochodzenie roszczeń lub uprawnień (?). W tym celu, sprzedający (deweloper) zobowiązał się zapłacić kupującemu (Wnioskodawczyni) kwotę brutto 55 960,00 zł. Ponadto, zgodnie z § 2 sprzedający (deweloper) zobowiązał się do zwrotu ceny sprzedaży brutto, zapłaconej przez kupującego (Wnioskodawczynię) według wartości nominalnej, bez jakichkolwiek odsetek czy oprocentowania zwracanej ceny sprzedaży brutto i wpłacenia całej kwoty na rachunek wskazany przez bank. Ponadto w § 5 stwierdzono, że zapłata (?) wyczerpuje wszelkie roszczenia stron względem strony przeciwnej, a strony zrzekają się dochodzenia takich roszczeń, gdyby powstały one w przyszłości. Powyższe zobowiązania zostały zapłacone zgodnie z zapisami zawartymi w Porozumieniu, przy czym przelew tytułem rozwiązania umowy 3561 i odszkodowania? wpłacono na r-k Wnioskodawczyni w dniu 19 lipca 2013 r. W związku z powyższym Wnioskodawczyni otrzymała od dewelopera PIT-8C, w którym w części D, poz. 24 jako rodzaj przychodu określono zadośćuczynienie za doznaną krzywdę z tytułu naruszenia dóbr osobistych, a w poz. 25 podano kwotę 55 960,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy wyliczeniu podstawy opodatkowania z tytułu uzyskanego przez Wnioskodawczynię zadośćuczynienia za doznaną krzywdę z tytułu naruszenia dóbr osobistych, Wnioskodawczyni ma prawo pomniejszyć uzyskany przychód o wydatki, które w postaci otrzymanego odszkodowania (zadośćuczynienia) miały zrekompensować ich niesłuszne poniesienie przez Wnioskodawczynię, takie, jak: wydatki w postaci kosztów notarialnych związanych z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży oraz aneksem do tej umowy, a także koszty związane z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup lokalu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym, w celu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zadośćuczynienia nieotrzymanego na podstawie wyroku sądowego, ma prawo pomniejszyć osiągnięty przychód w całości o wydatki poniesione w związku ze zdarzeniem, w wyniku którego zostało wypłacone to odszkodowanie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof źródłami przychodów są inne źródła, które w art. 20 ust. 1 updof są zdefiniowane w szczególności jako kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak podała Zainteresowana, zgodnie z wyjaśnieniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 16 stycznia 2014 r., ILPB2/415-1003/13-2/ES, sformułowanie ?w szczególności? dowodzi, że definicja przychodów z ?innych źródeł? ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy, a o przychodzie podatkowym z ?innych źródeł? należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z generalną zasadą dotyczącą kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni poniosła wydatki w postaci kosztów notarialnych związanych z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży oraz aneksem do tej umowy, koszty związane z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup lokalu, a które to poniesione przez Wnioskodawczynię koszty miało zrekompensować otrzymane zadośćuczynienie (odpowiedzialność kontraktowa według zawartego porozumienia).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w tej sytuacji, występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy uzyskanym przez Nią przychodem a poniesionymi i udokumentowanymi wydatkami na rzecz: obsługi notarialnej oraz kosztów pozyskania środków pieniężnych na ten cel. Oznacza to, że przedmiotowe wydatki można zaliczyć do kosztów uzyskania analizowanego przychodu, które to koszty pomniejszają tenże przychód przy ustalaniu podstawy opodatkowania (dochodu) w zeznaniu podatkowym.

W ślad za przedstawionym stanowiskiem, zdaniem Wnioskodawczyni w celu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartość otrzymanego zadośćuczynienia, nieotrzymanego na podstawie wyroku sądowego, należy pomniejszyć o wydatki poniesione w związku ze zdarzeniem, w wyniku którego zostało wypłacone odszkodowanie. Jednocześnie Wnioskodawczyni pragnie zaznaczyć, że ma świadomość, że przywołana wyżej interpretacja nie stanowi powszechnie obowiązującego prawa, niemniej jednak stanowi ona istotną wskazówkę dla interpretacji niejasnych przepisów lub sytuacji, których ustawodawca nie unormował.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późń. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady ? wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy ? opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ww. ustawy).

Z kolei, w myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru (tj. PIT-36), o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są inne źródła.

Z kolei przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie ?w szczególności? dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast z zgodnie z generalną zasadą dotyczącą kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przywołanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio, związane z uzyskiwanymi przychodami pod warunkiem, że podatnik wykaże, że zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione przez osoby inne niż podatnik),
• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 19 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni na podstawie zawartej ugody pozasądowej otrzymała zadośćuczynienie/odszkodowanie. Wcześniej, tj. w dniu 10 grudnia 2010 r. Wnioskodawczyni zawarła z deweloperem w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego w budynku A wraz z balkonem oraz tarasem przylegającymi do lokalu. Zgodnie z warunkami umowy, Wnioskodawczyni zobowiązana była do dokonywania wpłat na poczet zakupu wyżej wymienionego lokalu, a środki na jego sfinansowanie Wnioskodawczyni uzyskała z zaciągniętego na ten cel kredytu bankowego.

Wątpliwości Zainteresowanej wzbudza to, czy przy wyliczeniu podstawy opodatkowania z tytułu uzyskanego ww. zadośćuczynienia, Wnioskodawczyni ma prawo pomniejszyć uzyskany przychód o wydatki w postaci kosztów notarialnych związanych z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży oraz aneksem do tej umowy, a także koszty związane z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup lokalu.

Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów na tle rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym nie występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy uzyskanym przez Wnioskodawczynię przychodem z tytułu zadośćuczynienia/odszkodowania a wydatkami w postaci kosztów notarialnych związanych z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży oraz aneksem do tej umowy, a także kosztów związanych z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup lokalu.

Opisane wydatki nie zostały bowiem poniesione w celu uzyskania (wyegzekwowania od dewelopera) rzeczonego zadośćuczynienia/odszkodowania, ponieważ miały służyć nabyciu przez Wnioskodawczynię własności nieruchomości; cel poniesienia tychże wydatków był więc odmienny niż uzyskanie zadośćuczynienia/odszkodowania.

Oznacza to, że przedmiotowych wydatków nie można zaliczyć do kosztów uzyskania analizowanego przychodu, które to koszty pomniejszyłyby tenże przychód przy ustalaniu podstawy opodatkowania (dochodu) w zeznaniu podatkowym.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanej należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do przywołanego przez Wnioskodawczynię rozstrzygnięcia organu podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.