Czy w przedstawionym stanie faktycznym sposób postępowania Spółki jest prawidłowy w zakresie opodatkowania (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16.08.2010 r. (data wpływu 01.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem wynagrodzeń z tytułu umów zlecenia ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem wynagrodzeń z tytułu umów zlecenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach prowadzonej działalności w celu intensyfikacji sprzedaży i poszerzenia kręgu odbiorców swych wyrobów prowadzi szereg akcji promocyjnych, polegających na wykonywaniu pewnych czynności, w ramach usług przez osoby fizyczne. Z osobami tymi Spółka zawiera umowy zlecenie i dokonuje wypłat z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wynikających z zawartych umów zlecenia z osobami niebędącymi pracownikami płatnika. Wielość zawieranych umów powoduje, że dochody jednego zleceniobiorcy, wynikające bądź z jednej umowy, bądź skumulowane z kilku różnorodnych umów zlecenia, za poszczególne miesiące, osiągają zróżnicowane wartości.

W ramach tych umów wykonywane są następujące usługi:

1. prowadzenie degustacji wyrobów Spółki,
2. wykładanie towaru we wskazanym miejscu,
3. obsługa degustacji,
4. oklejanie wyrobów np. parówek,
5. przeprowadzanie promocji i degustacji,
6. przygotowanie degustacji,
7. udział w ocenach sensorycznych,
8. opieczętowywanie talonów pieczęcią,
9. obsługa kelnerska
   
   

Przed zawarciem każdej umowy sporządzany jest wniosek promocyjny, w którym zawarta jest stawka godzinowa za wykonanie określonej czynności i ilość godzin na jej wykonanie lub określana jest tylko kwota za wykonanie czynności lub ilość powtórzeń na wykonywaną czynność lub ilość wyłożonego towaru w kilogramach. Przed podpisaniem umowy znana jest kwota przeznaczona na zawarcie umowy za wykonanie określonych w niej usług. W samej umowie-zleceniu nie określane są stawki godzinowe, a umowa zawiera sumę miesięcznej należności za wykonywane poszczególne czynności - jedną lub więcej. W zawieranychumowach za wykonywane poszczególne czynności suma kwot miesięcznej należności nie przekracza 200 zł lub ją przekracza i jest zawsze określona jako miesięczna należność.

W przedstawionym stanie, Spółka dla wszystkich umów za wykonywane usługi określających należność do 200 zł, zawartych z osobami nie będącymi pracownikami, stosuje normy art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak zawarte umowy spełniają zdaniem Spółki wszystkie przesłanki przewidziane tym przepisem łącznie. Dla umów przekraczających miesięczną należność 200 zł, niezależnie od ilości wykonywanych czynności i zawieranych umów z tą samą osobą (np. dwie umowy, z których każda nie przekracza kwoty 200 zł, natomiast suma w miesiącu przekracza tą kwotę) stosuje zasady ogólne określone w art. 41 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym sposób postępowania Spółki jest prawidłowy w zakresie opodatkowania umów z tytułu świadczonych usług z określona sumą miesięcznych należności za poszczególne czynności i umowy dla jednej osoby do kwoty 200 zł według zasad określonych w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast dla czynności i umów przekraczających miesięczną należność dla jednej osoby w wysokości 200 zł według zasad ogólnych określonych w art. 41 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych identyfikuje, jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście zdefiniowaną w art. 13 ustawy. Do tej samej kategorii źródeł przychodów (działalność wykonywana osobiście) zostały zakwalifikowane również przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia, bowiem jak stanowi art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

? z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

A zatem do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane z tego tytułu od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 i art. 18 ww. ustawy powoduje, iż na Spółce, jako płatniku dokonującym wypłat z powyższych tytułów ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy ustawodawca określił odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki. Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu. Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych wyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy). Dodatkowo, przychody te nie łączą się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy. Muszą być spełnione dwa warunki łącznie, aby powyższy przepis mógł być zastosowany. Po pierwsze suma należności określonych w tej umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika, z tego samego tytułu nie może przekroczyć kwoty 200 zł. Po drugie należność ta musi być określona w okresach miesięcznych. Według Wnioskodawcy, z treści ww. przepisu wyraźnie wynika, że chodzi o kwoty określone w umowie, a nie według wyliczeń określonych we wnioskach promocyjnych, gdzie wyliczenie kwot określono według stawek godzinowych i ilości godzin na wykonanie danej czynności.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyżej przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny do opodatkowania wynagrodzenia uzyskiwanego przez osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia, w których wprost jest określona kwota należności, a wynagrodzenie zapisane w umowach nie jest określone wg stawki godzinowej, mimo takiego wyliczenia we wnioskach promocyjnych, będzie miała zastosowania ryczałtowa forma opodatkowania wskazana w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich umów których suma w miesiącu nie przekracza 200 zł należności dla jednej osoby. W pozostałych przypadkach od należności wynikających z umów przekraczających miesięczną należność w wysokości 200 zł dla jednej osoby należy pobrać zaliczkę zgodnie z wyżej cytowanym art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy, w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w sytuacji, gdyby same umowy zlecenia zawarte z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie określałyby kwoty miesięcznej należności, a jedynie sposób jej obliczenia jako iloczyn stawki godzinowej i ilości godzin świadczenia, a także wówczas, gdy umowa określałaby należność do 200 zł, ale jako zapłatę za wykonanie określonego świadczenia w określonym terminie, a nie jako wynagrodzenie miesięczne przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miałby zastosowania, bowiem zawarte umowy zlecenia nie określałyby wprost miesięcznej kwoty wynagrodzenia, a jedynie sposób w jaki należność wynikającą z umowy należy obliczyć, bądź jednorazową należność za wykonanie określonego świadczenia. Przy tym nie miałoby znaczenia, że kwota brutto należna zleceniobiorcy z tego samego tytułu faktycznie nie przekracza kwoty 200 zł miesięcznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy identyfikuje jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście.

Do tej kategorii przychodów stosownie do treści art. 13 pkt 8 ww. ustawy należy zakwalifikować przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Należy zaakcentować, iż o zakwalifikowaniu przychodów uzyskanych przez podatnika do źródeł przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, każdorazowo decydują postanowienia zawarte w treści konkretnej umowy.

Jednakże, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki.

Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu.

Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych powyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy podatkowej). Dodatkowo, przychodów tych nie łączy się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy.

Analiza normy wyrażonej w ww. art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy podatkowej wskazuje, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma miejsce gdy:

• suma należności określona w umowie lub umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika, z tego samego tytułu nie może przekroczyć kwoty 200 zł,

• należność ta musi być określona w okresach miesięcznych.
  
  

Zatem z treści tego przepisu należy wywieść, że chodzi o kwoty ściśle określone w umowie, a nie wypłacone oraz o to, że należność ta musi być określona w okresach miesięcznych.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy powoduje, iż na Spółce, jako płatniku dokonującym wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Z kolei, przepis art. 41 ust. 4 ustawy obliguje płatnika do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z ww. tytułu. Płatnik przekazuje kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika (art. 42 ust. 1 ustawy). Dodatkowo, płatnik do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym przesyła deklarację roczną o zryczałtowanym podatku dochodowym do urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika, co bezpośrednio wynika z art. 42 ust. 1a ustawy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności w celu intensyfikacji sprzedaży i poszerzenia kręgu odbiorców swych wyrobów prowadzi szereg akcji promocyjnych, polegających na wykonywaniu pewnych czynności, w ramach usług przez osoby fizyczne. Z osobami tymi Spółka zawiera umowy zlecenie i dokonuje wypłat z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wynikających z zawartych umów zlecenia z osobami niebędącymi pracownikami płatnika. Wielość zawieranych umów powoduje, że dochody jednego zleceniobiorcy, wynikające bądź z jednej umowy, bądź skumulowane z kilku różnorodnych umów zlecenia, za poszczególne miesiące, osiągają zróżnicowane wartości.

Przed zawarciem każdej umowy sporządzany jest wniosek promocyjny, w którym zawarta jest stawka godzinowa za wykonanie określonej czynności i ilość godzin na jej wykonanie lub określana jest tylko kwota za wykonanie czynności lub ilość powtórzeń na wykonywaną czynność lub ilość wyłożonego towaru w kilogramach. Przed podpisaniem umowy znana jest kwota przeznaczona na zawarcie umowy za wykonanie określonych w niej usług. W samej umowie-zleceniu nie określane są stawki godzinowe, a umowa zawiera sumę miesięcznej należności za wykonywane poszczególne czynności - jedną lub więcej. W zawieranychumowach za wykonywane poszczególne czynności suma kwot miesięcznej należności nie przekracza 200 zł lub ją przekracza i jest zawsze określona jako miesięczna należność.

Organ podatkowy podkreśla, że norma zawarta w treści art. 30 ust. 1 pakt 5a ww. ustawy nie mówi o kwotach wypłaconych w danym miesiącu, ale o kwotach należnych, wynikających z zawartej umowy miesięcznej. Ponieważ chodzi o kwoty wynikające z zawartych umów, a nie przypadające do wypłaty, bez znaczenia pozostaje kwestia wyliczeń określonych we wnioskach promocyjnych, gdzie wyliczenie kwot określono według stawek godzinowych i ilości godzin na wykonanie danej czynności. Istotne znaczenie dla poboru 18% zryczałtowanego podatku ma kwota na jaką została zawarta umowa, która nie może przekroczyć 200 zł miesięcznie.

Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny do opodatkowania wynagrodzeń uzyskanych przez zleceniobiorców z tytułu zawartych umów zlecenia zawierających określoną miesięcznie kwotę nie przekraczającą łącznie 200 zł, będzie miała zastosowanie ryczałtowa forma opodatkowania wskazana w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od należności wynikających z tego tytułu umowy należy pobrać zryczałtowany podatek zgodnie z wyżej cytowanym przepisem art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w pozostałych przypadkach od należności wynikających z umów przekraczających miesięczną należność w wysokości 200 zł dla jednej osoby należy pobrać zaliczkę zgodnie z wyżej cytowanym art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.