zastosowanie od 1 maja 2008 r. stawki podatku VAT na kit pszczeli - propolis

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14.06.2008 r. (data wpływu 18.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na kit pszczeli - propolis - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18.06.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na kit pszczeli ? propolis.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535) nie określa jednoznacznie, jaką stawką podatku od towarów i usług jest opodatkowany kit pszczeli (PKWiU 01.25.25?00.30).

Załącznik nr 6 do ustawy - wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 3% - w pozycji nr 8 wymienia:

?ex 01.2 - Zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego - z wyłączeniem:

1. wełny (sierści) pranej i włosia surowego pogarbarskiego oraz preparowanego (PKWiU 01.22.31-00.20, 01.22.32?00.12, -00.22, -00.32, -00.42, ex-00.51, -00.52),
2. sierści zwierzęcej cienkiej lub grubej, niezgrzeblonej i nieczesanej pozostałej (PKWiU 01.22.32-00.90),
3. zwierząt żywych pozostałych (PKWiU 01.25.10), z zastrzeżeniem pozycji 9,
4. skór surowych świńskich półgarbowanych oraz poubojowych i zakonserwowanych dla przemysłu garbarskiego (PKWiU ex 01.25.33-00.00),
5. spermacetu (PKWiU ex 01.25.25)?.
   
   

Z kolei załącznik nr 3 do ustawy w części wynikającej z ustawy z dnia 11.04.2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2008 r. Nr 74 poz. 444) - Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku od towarów i usług w wysokości 3% - w pozycji 8 wymienia:

?ex 01.2 - Zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego - z wyłączeniem:

1. wełny i sierści zwierzęcej cienkiej i grubej,
2. zwierząt żywych pozostałych (PKWiU 01.25.10), z zastrzeżeniem pozycji 9,
3. kokonów jedwabników, nadających stę do motania (PKWiU 01.25.24),
4. wosków owadzich i spermacetów (PKWiU 01.25.25),
5. skór futerkowych oraz skór pozostałych, niejadalnych?
   
   

Do kategorii PKWiU 01.25.25 należą następujące podkategorie:

• 01.25.25?00.10 Wosk pszczeli

• 01.25.25?00.20 MIeczko pszczele

• 01.25.25?00.30 Kit pszczeli - propolis

• 01.25.25?00.40 Spermacet

• 01.25.25?00.90 Woski owadzie, pozostałe Towary o numerach -00.10 i -00.90 są woskami owadzimi a towar o numerze -00.40 to spermacet. Jednak towary o numerach -00.20 i -00.30 nie są woskami owadzimi ani nie są spermacetem.
  
  

Kit pszczeli - propolis (01.25.25?00.30) jest mieszaniną żywic roślinnych zbieranych przez pszczoły z roślin.

Propolis posiada w nomenklaturze scalonej (CN) kod 0410 00 00.

Wynika to z załącznika nr 1 do Decyzji Komisji Europejskiej z dnia 17 kwietnia 2007 r. (2007/275/WE)

Zapis w/w załacznika brzmi:

?0410 00 00 - Jadalne produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. - Wszystkie - Pozycja ta obejmuje mleczko pszczele i propolis, a także kości oraz innego rodzaju materiał pochodzenia zwierzęcego, przeznaczony do spożycia przez ludzi. - Pozycja ta obejmuje owady lub jaja owadzie przeznaczone do spożycia przez ludzi.?

Minister Finansów w załączniku do rozporządzenia z dnia 30 kwietnia 2008 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług w imporcie objętych stawką tego podatku w wysokości 3% (Dz. U. z 2008 r. nr 74 poz. 446) wymienił w pozycji 28 całą kategorię CN 0410 00 00.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawka podatku od towarów i usług jest opodatkowany kit pszczeli - propolis (PKWiU 01.25.25-00.30) w przypadku odpłatnej dostawy na terytorium Kraju...

Zdaniem Wnioskodawcy kit pszczeli - propolis (PKWiU 01.25.25?00.30) w przypadku odpłatnej dostawy na terytorium Kraju jest opodatkowany stawką podatku od towarów i usług 3% - taką samą jak w przypadku importu.

Wnioskodawca swój pogląd wywodzi z faktu, iż towar ten nie jest woskiem owadzim ani spermacetem. Nie dotyczy go zatem wyłączenie, dotyczące tych podkategorii towarów spośród kategorii PKWiU 01.25.25, które są woskami owadzimi lub spermacetem.

Ponadto, skoro Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 30 kwietnia 2008 r.

umieścił propolis wraz z innymi towarami o kodzie CN 0410 00 00 w wykazie towarów, których import objęty jest stawką podatku w wysokości 3%, to biorąc pod uwagę fakt, że rozporządzenie nie może ustanawiać dla towarów innych stawek podatku niż przewiduje ustawa, wnioskodawca wysnuwa wniosek, że również ustawa powinna być interpretowana w ten sposób, że towary o kodzie CN 0410 00 00, które należą do kategorii PKWiU 01.25.25 - czyli propolis i mleczko pszczele - są objęte stawką 3%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008 r. Stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług ? poza wyjątkami wyszczególnionymi w ustawie o podatku VAT oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) wynosi 22%, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do art. 146 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 30 kwietnia 2008 r. stosuje się stawkę w wysokości 3% w odniesieniu do czynności, o których mowa w art. 5, których przedmiotem są towary i usługi wymienione w załączniku nr 6 do ustawy, z wyłączeniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów. W poz. 8 załącznika nr 6 do ustawy zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 3% wymieniono pod symbolem PKWiU ex 01.2 - zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego - z wyłączeniem m.in. (pkt 5) spermacetu (PKWiU ex 01.25.25). Wg objaśnień do załącznika, ex- dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją obejmującą grupowania produktów w podziale dziewięciopoziomowym, tj. sekcje, działy, grupy, klasy, kategorie, podkategorie, pozycje oraz grupowania poziomu ósmego i dziewiątego, z dodatkowym poziomem pośrednim (podsekcje). Grupowania poziomu drugiego (działy) oznaczone są symbolami dwucyfrowymi, natomiast kolejne poziomy grupowań odpowiednio symbolami o większej ilości cyfr, aż do poziomu dziewiątego oznaczonego symbolami dziesięciocyfrowymi. Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, pod pojęciem produktu rozumie się wyroby i usługi, natomiast pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie. W zasadach metodycznych PKWiU określone zostały sposoby tworzenia grupowań na poszczególnych szczeblach podziału.

I tak w PKWiU rozróżnia się niżej podane rodzaje grupowań:

• grupowania macierzyste - są to grupowania podlegające podziałowi na niższych szczeblach, np. podkategorie są grupowaniami macierzystymi w stosunku do pozycji, dziewięciocyfrówek i dziesięciocyfrówek; dziesięciocyfrówki nie mogą być grupowaniami macierzystymi;

• grupowania pochodne - są grupowaniami, na które dzielą się grupowania macierzyste, np. pozycje są grupowaniami pochodnymi w stosunku do podkategorii, dziesięciocyfrówki w stosunku do dziewięciocyfrówek;

• grupowania końcowe - są to grupowania, które nie podlegają podziałowi; w PKWiU są nimi jedynie dziesięciocyfrówki.
  
  

Przy tworzeniu PKWiU przyjęto zasadę kompletności podziału grupowań macierzystych, jako podstawowy i nieodzowny warunek poprawności całej klasyfikacji; zasada ta stanowi, że suma zakresów grupowań pochodnych musi być równa zakresowi bezpośrednio nadrzędnego grupowania macierzystego; oznacza to, że suma zakresów grupowań pochodnych musi w pełni wyczerpywać zakres grupowania macierzystego i nie może być od niego większa. Z powyższego wynika, iż w grupowaniu poziomu wyższego (macierzystym) mieści się grupowanie poziomu niższego (pochodne). Zatem w grupowaniu 01.2 mieści się grupowanie 01.25.25. Zgodnie z PKWiU w grupowaniu poziomu szóstego (podkategoria) oznaczonym sześciocyfrowym symbolem 01.25.25 sklasyfikowane są następujące wyroby: woski owadzie i spermacet, włącznie z rafinowanymi lub barwionymi. Natomiast jak wskazano w poz. 8 załącznika nr 6 do ustawy opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 3% podlegają wymienione pod symbolem PKWiU ex 01.2 - zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego - z wyłączeniem m.in. (pkt 5) spermacetu (PKWiU ex 01.25.25). Wskazanie ustawodawcy ex 01.25.25 oznacza, iż wyłączenie dotyczy tylko danego wyrobu (spermacetu) z danego grupowania (tj. podkategorii), w której znajdują się ponadto woski owadzie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi wysokość stawki podatku na kit pszczeli - propolis sklasyfikowany w PKWiU pod symbolem 01.25.25-00.30.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wyroby te (kit pszczeli ? propolis) mieszczą się w grupowaniu PKWiU 01.2 i zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegały opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 3%, do dnia 30 kwietnia 2008 r. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 74, poz. 444), w okresie do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 3% w odniesieniu do czynności, o których mowa w art. 5 zmienianej ustawy w art. 1, których przedmiotem są towary wymienione w załączniku do ustawy (?).

W poz. 8 ww. załącznika zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 3% wymieniono pod symbolem PKWiU ex 01.2 - zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego z wyłączeniem (pkt 4) wosków owadzich i spermacetów (PKWiU 01.25.25). Z powyższego wynika, iż wyroby zaklasyfikowane do grupowania poziomu szóstego (podkategoria) oznaczonego symbolem sześciocyfrowym PKWiU 01.25.25 tj. woski owadzie i spermacety, wyłączono z opodatkowania preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 3%. Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W objaśnieniach do ww. załącznika wskazano, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawką 0% i 3%. W poz. 8 załącznika nr 3 do ustawy o VAT zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% wymieniono pod symbolem PKWiU ex 01.2 - zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego z wyłączeniem (pkt 3) wosków owadzich i spermacetów.

Z powyższego wynika, iż wyłączono z opodatkowania preferencyjną stawką VAT 7% woski owadzie i spermacety. Natomiast kit pszczeli - propolis o symbolu PKWiU 01.25.25-00.30 mieści się w grupowaniu 01.2 i nie został wyłączony z wykazu towarów objętych opodatkowaniem według stawki 7%.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż od dnia 1 maja 2008r. sprzedaż kitu pszczelego - propolisu o symbolu PKWiU 01.25.25-00.30 podlega opodatkowaniu według stawki 7%.

Jednocześnie organ podatkowy wyjaśnia, iż w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 kwietnia 2008 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług w imporcie objętych stawką tego podatku w wysokości 3% (Dz. U. 74, poz. 446) pod poz. 28 kod CN 0410 00 00 wymieniono jadalne produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienione ani niewyłączone. Kit pszczeli objęty grupowaniem PKWiU 01.25.25-0030 został wyłączony w załączniku do ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z opodatkowania stawką w wysokości 3%.Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.