Podejście Spółki polegające na traktowaniu wszystkich obciążeń opisanych w punkcie 1 i 2 opisu (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu wypłacanego odszkodowania za wady dostarczonych towarów? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu wypłacanego odszkodowania za wady dostarczonych towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji odlewów z pełnej gamy tworzyw odlewniczych, jak również działalność usługową w Polsce oraz handlową w branży materiałów i tworzyw odlewniczych. W działalności produkcyjnej Spółka oferuje wraz z siecią kooperujących z nią przedsiębiorstw kompleksową obsługę klientów, począwszy od projektowania poprzez wykonawstwo oprzyrządowania odlewniczego i produkcję odlewów, ich obróbkę mechaniczną i cieplną oraz malowanie, montaż i wysyłkę.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka dostarcza odlewy (towary) do krajowych i zagranicznych kontrahentów (dalej: ?Kontrahenci'). W związku z tymi dostawami zdarzają się przypadki, że dostarczone odlewy są wadliwe, tj. np. nie spełniają określonych parametrów wymaganych przez Kontrahenta (do spełnienia, których Spółka jest zobowiązana).

W takich przypadkach, zgodnie z ogólnymi warunkami realizacji zamówień, Kontrahenci Spółki zgłaszają reklamacje jakościowe zgodnie z poniższym opisem.

1. Kontrahent zamawia w Spółce określone odlewy. Następnie, w ramach przygotowania odlewów dostarczonych przez Spółkę do swojego procesu lub w trakcie procesu produkcyjnego Kontrahent stwierdza wystąpienie wad w odlewach. W takim przypadku, Kontrahent zgłasza Spółce reklamację (reklamacja jakościowa). Rozpatrzenie reklamacji przez Spółkę jest podstawą do wystawienia przez nią faktur korygujących w związku ze zwróceniem lub złomowaniem przez kontrahenta wadliwych odlewów. W związku z dostarczeniem przez Spółkę wadliwych odlewów (głównie chodzi tu o wady ukryte ujawnione w procesie obróbki mechanicznej lub montażu u Kontrahenta), Kontrahent obciąża Spółkę kosztami dodatkowymi przez niego poniesionymi takimi jak:
   • koszty sortowania odlewów w celu wyeliminowania wadliwych sztuk,
   • koszty obróbki mechanicznej,
   • koszty naprawy odlewu,
   • koszty administracyjne związane z obsługą reklamacji (dodatkowe badania, wystawienie dokumentów reklamacyjnych).

W wystawionej nocie obciążeniowej, bądź rachunku Kontrahent dokonuje specyfikacji poniesionych kosztów odszkodowawczych. Fakt poniesienia wszystkich kosztów przez Kontrahenta w związku z dostarczeniem przez Spółkę wadliwych odlewów znajduje odzwierciedlenie w dokumentacji z procesu reklamacji, tj.: korespondencji, dokumentacji fotograficznej, dokumentacji z wizji lokalnych u Kontrahenta, notatek ze spotkań dotyczących rozpatrzenia reklamacji, oceny zwróconych odlewów wadliwych, etc. Spółka uznaje całość poniesionych i udokumentowanych w procesie reklamacyjnym przez Kontrahenta kosztów, jako koszty odszkodowania związane z dostarczeniem wadliwych odlewów, a zatem nie ujmuje ich w rejestrze podatku VAT.

2. Zdarzają się również przypadki, w których Kontrahenci zagraniczni w ramach wystawianych na Spółkę rachunków związanych z odszkodowaniem wyłączają poniesione przez nich koszty montażu lub demontażu wadliwych odlewów z ich wyrobów z kosztów reklamacji jakościowej (umieszczając na rachunku przy tej pozycji dopisek ?reverse-charge' - odwrotne opodatkowanie). Spółka jednocześnie wskazuje, że dotychczasowe traktowanie na gruncie VAT rozliczeń z Kontrahentami tytułu kosztów i strat poniesionych z dostawą przez Spółkę wadliwych odlewów opiera się na wykładni otrzymanej z Ministerstwa Finansów w piśmie nr z dnia 19 maj 1995 r., w której wskazano m.in., że ?koszty obróbki wadliwego towaru poniesione przez nabywcę, a następnie przenoszone na sprzedawcę noszą cechy opłaty z tytułu rękojmi lub gwarancji z tytułu dostarczonych towarów, co oznacza iż należność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług'.
   
   

Wątpliwości Spółki dotyczą konieczności rozpoznawania importu usług z tytułu rozliczeń opisanych w punkcie 1 i 2 opisu stanu faktycznego z zagranicznymi Kontrahentami w związku z różnym sposobem dokumentowania tych rozliczeń przez zagranicznych Kontrahentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest podejście Spółki, zgodnie z którym w sytuacjach opisanych w punkcie 1 i 2 opisu stanu faktycznego, Spółka traktuje te wszystkie opisane obciążenia jako koszty związane z odszkodowaniem za wady dostarczonych towarów, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji Spółka nie wykazuje ani nie rozlicza z tego tytułu importu usług dla celów VAT niezależnie od sposobu udokumentowania tych obciążeń przez zagranicznych Kontrahentów...

Zdaniem Wnioskodawcy, podejście Spółki polegające na traktowaniu wszystkich obciążeń opisanych w punkcie 1 i 2 opisu stanu faktycznego jako kosztów związanych z odszkodowaniem za wady dostarczonych towarów, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie wykazywanie ani nie nierozliczanie z tego tytułu importu usług dla celów VAT jest prawidłowe.

W ocenie Wnioskodawcy, pomimo zmiany stanu prawnego, zasadniczo uzyskana w 1995 r. od Ministerstwa Finansów interpretacja przepisów o VAT pozostaje nadal aktualna w odniesieniu do traktowania na gruncie VAT rozliczeń z tytułu poniesionych kosztów i strat związanych z dostarczeniem przez Zainteresowanego wadliwych towarów.

I. Zakres przedmiotowy opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT są m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle art. 8 ust 1 ustawy o VAT, za świadczenie usług uważa się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

W ocenie Wnioskodawcy podobne regulacje w tym zakresie zawierają przepisy art. 14 i 24 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT).

Zdaniem Zainteresowanego warto również wskazać, iż szczegółowe przesłanki pozwalające na stwierdzenie, czy na gruncie podatku VAT następuje świadczenie (dostawa towarów, bądź świadczenie usług) wynikają z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: ETS lub Trybunał). Trybunał, analizując kwestię zaistnienia świadczenia podlegającego opodatkowaniu VAT, wypracował następujące warunki, których łączne spełnienie umożliwia uznanie określonej czynności za odpłatną dostawę towarów bądź odpłatne świadczenie usług:

1. w ramach danego stosunku prawnego muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi/dostarczał towary, drugi zaś będzie ich konsumentem (przykładowo wyrok ETS z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 - Jurgen Mohrprzeciwko Finanzamt Bad Segeberg),
2. stosunek prawny łączący usługodawcę i usługobiorcę (dostawcę i odbiorcę towarów) opiera się na zasadzie wzajemności (przykładowo wyrok ETS z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 - R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden),p
3. omiędzy daną usługą albo towarem, a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek (przykładowo wyrok z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 - Staatssecretaris van Financien przeciwko Association coopérative ?Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA').
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadkach opisanych we wniosku w punkcie 1 i 2 opisu stanu faktycznego powyższe przesłanki niezbędne dla uznania działań Kontrahenta za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT nie są spełnione, a w konsekwencji rozliczenia wynikające z reklamacji jakościowych nie podlegają opodatkowaniu VAT. Wszelkie koszty, którymi Kontrahenci obciążają Wnioskodawcę wynikają z wad jakościowych (niespełniania określonych parametrów technicznych) dostarczonych przez Spółkę towarów (odlewów). Trudno zatem uznać, że w takim przypadku, Kontrahenci - ponosząc różnego rodzaju koszty wynikające z wad dostarczonych przez Wnioskodawcę towarów - świadczą na rzecz Spółki jakiekolwiek usługi, które mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT.

I. Charakter rozliczeń Wnioskodawcy z Kontrahentami w świetle przepisów ustawy o podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle dotychczas przedstawionych uwag, wszelkie obciążenia (opisane w punkcie 1 i 2 opisu stanu faktycznego wniosku) nakładane na Spółkę przez Kontrahentów i wynikające z poniesionych przez nich kosztów związanych z wadami dostarczonych przez Spółkę odlewów (towarów) stanowią w istocie odszkodowania. W świetle wcześniejszych uwag, w ocenie Spółki odszkodowania rozumiane jako rekompensata za poniesione koszty i straty związane z dostarczeniem wadliwego towaru do Kontrahenta nie stanowią świadczeń, które mieściłyby się w zakresie opodatkowania VAT. Transakcje te pozostają w ogóle poza zakresem VAT. Zdaniem Wnioskodawcy trudno bowiem uznać, że w takich przypadkach Kontrahenci wyświadczają na rzecz Spółki jakiekolwiek usługi skoro w istocie obciążają oni Wnioskodawcę poniesionymi kosztami i stratami wynikającymi z tego, że dostarczone przez Zainteresowanego towary (odlewy) nie spełniały wymaganych norm jakościowych - zgodnie z zawartymi umowami i późniejszymi wzajemnymi ustaleniami precyzującymi zakres strat i kosztów, które ponieśli Kontrahenci i które zrekompensuje Spółka. Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że traktowanie odszkodowań (m.in. za wady dostarczonych towarów) jako transakcji niepodlegających w ogóle zakresowi zastosowania VAT jest potwierdzane w praktyce zarówno przez organy podatkowe, jak i sądy administracyjne.

Wnioskodawca wskazuje na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażone w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 2 grudnia 2009 r. nr IBPP3/443-711/09/KO, w której stwierdzono, iż: ?Konieczność poniesienia przez dostawców kosztów złej jakości materiałów, czy też złomowania wyrobów ma wyłącznie charakter odszkodowawczy w zamian za straty poniesione przez Wnioskodawcę i nie łączy się z wykonaniem żadnej czynności opodatkowanej, żadnego wzajemnego świadczenia. Tym samym Wnioskodawca obciążając swoich dostawców materiałów, kosztami złej jakości i otrzymując od tych dostawców kwoty stanowiące zwrot kosztów nie wykonuje w świetle ustawy VAT, żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obciążenie swoich dostawców kosztami jakie poniósł Wnioskodawca (nabywca) wskutek niewłaściwego wykonania zobowiązania (dostarczenie surowców złej jakości) wiąże się zwykle z odpowiedzialnością odszkodowawczą (art. 471 K.c.) lub wynika z zawartej umowy. Wobec tego wskazane należności jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym i nie wiążące się ze świadczeniem usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług'.

Podobne stanowisko przedstawione zostało m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 października 2010 r. nr IBPP1/443-709/10/AW, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 czerwca 2011 r. nr IBPP2/443-445/11/ICz, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 czerwca 2009 r. nr ILPP2/443-487/09-2/MR, jak również w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 września 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 864/08).

Zdaniem Wnioskodawcy należy również wskazać, że traktowanie odszkodowań jako transakcji pozostających poza zakresem opodatkowania VAT znajduje potwierdzenie w orzecznictwie ETS. W sprawie C-222/81 (BAZ Bausystem AG) Trybunał wyraźnie wskazał, że różnego rodzaju kary umowne, czy też odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenia (dostawę towarów lub świadczenie usług), lecz wynikają one z konieczności zrekompensowania strat i kosztów poniesionych w związku z wadliwym wykonaniem zobowiązania.

Analogiczne rozumienie charakteru odszkodowań (jako transakcji niepodlegających opodatkowaniu VAT) w ocenie Wnioskodawcy reprezentowane jest również przez przedstawicieli doktryny podatkowej. Przykładowo, J. Zubrzycki wskazuje, iż ?żądanie i otrzymanie odszkodowania od dostawcy towarów z tytułu wadliwego wykonania przez niego umowy nie jest żadną z czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT, wobec czego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług' (J. Zubrzycki, ?Leksykon VAT 2011', wyd. Unimex, Wrocław, str. 97). Podobne stanowisko prezentuje J. Martini (J. Martini, Ł. Karpiesiuk ?VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości?, wyd. C.H. Beck, Warszawa, str. 155).

II.Dokumentacja przez zagranicznych Kontrahentów odszkodowań, a obowiązek rozpoznania importu usług dla celów VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wskazuje zaś, że podatnikami VAT są również podmioty będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Przywołane regulacje w ocenie Wnioskodawcy wyraźnie wskazują, że import usług wystąpi wyłącznie w przypadku świadczenia usług przez zagranicznego kontrahenta na rzecz krajowego nabywcy, który w takim przypadku zobowiązany jest rozliczyć VAT z tytułu tych usług. Jeżeli jednak, zagraniczny podmiot nie świadczy żadnych usług na rzecz polskiego nabywcy - wówczas nie ma przesłanek do rozpoznania importu usług w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko znajduje również zastosowanie w odniesieniu do rozliczeń z zagranicznymi Kontrahentami, którzy obciążają Zainteresowanego kosztami poniesionymi w związku z dostarczeniem wadliwych towarów przez Spółkę. W takim bowiem przypadku, niezależnie od sposobu udokumentowania tego odszkodowania przez Kontrahentów, nie świadczą oni na rzecz Wnioskodawcy żadnych usług, w stosunku do których byłby zobowiązany do rozpoznania importu usług w Polsce.

W ocenie Zainteresowanego, Wnioskodawca nie ma wpływu na rodzaj dokumentów jakimi Kontrahenci potwierdzają poniesione koszty i straty związane z dostarczeniem przez Zainteresowanego wadliwych towarów. Niemniej jednak, na podstawie art. 17 ust. 4 w związku z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, Wnioskodawca jest zobowiązany do przeanalizowania, czy w takim przypadku nabywa od zagranicznego Kontrahenta usługi, które powinien wykazać i rozliczyć dla celów VAT w Polsce. Zdaniem Wnioskodawcy skoro z obiektywnych przesłanek wynika, że dane rozliczenia (opisane w punkcie 1 i 2 opisu stanu faktycznego) stanowią odszkodowanie, to z uwagi na niepodleganie VAT takiej transakcji, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania i rozliczenia VAT z tytułu importu usług w takim przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.