Podatek dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko ? przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym w dniach 6 i 9 września 2014 r. oraz 21 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniach 6 i 9 września 2014 r. oraz 21 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca z żoną nabył jako spadkobierca testamentowy prawo własności lokalu mieszkalnego o pow. 48,70 m2 wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej znajdującego się w budynku mieszkalnym będącym w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej.

Postępowanie spadkowe przed Sądem Rejonowym jest w toku ? termin rozprawy wyznaczono na 25 sierpnia 2014 r.

Mieszkanie to, zmarła 10 czerwca 2014 r. ciocia, siostra matki Wnioskodawcy zapisała testamentem w formie aktu notarialnego w 2011 r. Ciocia była osobą bezdzietną. Jako siostrzeniec i ?chrześniak? Wnioskodawca był jej najbliższą rodziną. Przez wiele lat opiekował się wraz z żoną chorą ciocią, ponieważ nie miała własnych dzieci, a Jej mąż zmarł 18 lat temu.

Wnioskodawca podał, że w akcie notarialnym nie zostały przeniesione udziały w wymienionym we wniosku lokalu mieszkalnym. Odziedziczone mieszkanie zamierza sprzedać bezpośrednio po nabyciu spadku, tj. przed upływem 5 lat.

Planowana sprzedaż mieszkania nie jest związana i nie wystąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nadmienia, że mieszka z rodziną w domu jednorodzinnym. Jest to dom parterowy z użytkowym poddaszem o powierzchni ok. 100 m2 (parter) i 60 m2 (poddasze). W domu tym mieszka obecnie 7 osób, w tym Wnioskodawca z żoną, syn z żoną i 2 dzieci oraz drugi syn (kawaler). Starszy syn (kawaler) jest chory na nieuleczalną chorobę zakaźną i z uwagi na małe dzieci w domu powinien wyprowadzić się; niestety nie ma mieszkania i nie ma też możliwości się usamodzielnić w tym względzie, z uwagi na chorobę i brak w związku z tym stałej pracy.

Wnioskodawca zamierza kupić niewielkie mieszkanie (kawalerkę), tak aby Jego syn mógł się wyprowadzić i poprawić tym samym warunki mieszkaniowe, a zwłaszcza bezpieczeństwo zdrowotne pozostałej rodziny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeznaczenie uzyskanych ze sprzedaży mieszkania nabytego w drodze spadku po zmarłej cioci środków na zakup innego mieszkania (mniejszego) dla syna może być zaliczone jako własny cel mieszkaniowy dający podstawę do zwolnienia z opodatkowania?

Wnioskodawca uważa, że przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania po zmarłej cioci na zakup innego (mniejszego) mieszkania dla chorego syna mieszkającego z Wnioskodawcą jest realizacją własnego celu mieszkaniowego dającego podstawę zwolnienia z opodatkowania. Planowany zakup mieszkania dla chorego syna jest zamierzeniem poprawiającym warunki mieszkaniowe jego rodziny, przy czym nie chodzi o poprawę komfortu zamieszkania w sensie powierzchni, bo ta jest wystarczająca, a raczej o zapewnienie bezpieczeństwa zdrowotnego pozostałych członków rodziny, zwłaszcza dzieci.

Starszy syn jest chory na nieuleczalną chorobę zakaźną i wymaga zachowania szczególnych warunków higieny, co przy wspólnym zamieszkaniu wielu osób jest trudne, dlatego Wnioskodawca chce pomóc w uzyskaniu samodzielnego mieszkania. Nie łatwo pogodzić się Wnioskodawcy z chorobą własnego syna, ale musi go ratować, w czym pomogą pieniądze z różnicy sprzedaży większego mieszkania i kupna mniejszego. Planowana sprzedaż 2-pokojowego mieszkania po cioci pozwoli na kupno mniejszego (1-pokojowego) i uzyskanie pewnej nadwyżki środków na dalsze leczenie syna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest zatem ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca z żoną nabył jako spadkobierca testamentowy prawo własności lokalu mieszkalnego o pow. 48,70 m2 wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej znajdującego się w budynku mieszkalnym będącym w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej.

Postępowanie spadkowe przed Sądem Rejonowym jest w toku ? termin rozprawy wyznaczono na 25 sierpnia 2014 r.

Mieszkanie to, zmarła 10 czerwca 2014 r. ciocia, siostra matki Wnioskodawcy zapisała testamentem w formie aktu notarialnego w 2011 r. Ciocia była osobą bezdzietną. Jako siostrzeniec i ?chrześniak? Wnioskodawca był jej najbliższą rodziną. Przez wiele lat opiekował się wraz z żoną chorą ciocią, ponieważ nie miała własnych dzieci, a Jej mąż zmarł 18 lat temu.

Wnioskodawca podał, że w akcie notarialnym nie zostały przeniesione udziały w wymienionym we wniosku lokalu mieszkalnym. Odziedziczone mieszkanie zamierza sprzedać bezpośrednio po nabyciu spadku, tj. przed upływem 5 lat.

Planowana sprzedaż mieszkania nie jest związana i nie wystąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nadmienia, że mieszka z rodziną w domu jednorodzinnym. Jest to dom parterowy z użytkowym poddaszem o powierzchni ok. 100 m2 (parter) i 60 m2 (poddasze). W domu tym mieszka obecnie 7 osób, w tym Wnioskodawca z żoną, syn z żoną i 2 dzieci oraz drugi syn (kawaler). Starszy syn (kawaler) jest chory na nieuleczalną chorobę zakaźną i z uwagi na małe dzieci w domu powinien wyprowadzić się; niestety nie ma mieszkania i nie ma też możliwości się usamodzielnić w tym względzie, z uwagi na chorobę i brak w związku z tym stałej pracy.

Wnioskodawca zamierza kupić niewielkie mieszkanie (kawalerkę), tak aby Jego syn mógł się wyprowadzić i poprawić tym samym warunki mieszkaniowe, a zwłaszcza bezpieczeństwo zdrowotne pozostałej rodziny.

W związku z tym wskazać należy, iż zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku jest dzień otwarcia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe i dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że planowana sprzedaż nabytego w roku 2014 w drodze spadku lokalu mieszkalnego dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie stanowić będzie źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z treści art. 21 ust.

W myśl art. 21 ust. 28 ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w określonym terminie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym cele, poniesienie wydatków, na które uprawnia do zwolnienia, określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Istotne jest, że powołany przepis przewiduje zwolnienie ze względu na ?własne cele mieszkaniowe?. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia ?cele mieszkaniowe? przymiotnikiem ?własne?.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują, jak należy rozumieć pojęcie ?własne cele mieszkaniowe?.

?Własne cele mieszkaniowe? w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych w sytuacji kiedy podatnik był właścicielem innej (innych) nieruchomości (lokalu mieszkalnego) winna polegać na tym, że w przypadku zakupu kolejnego lokalu mieszkalnego również w nim podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Wyraz ?mieszkaniowe? w wyrażeniu ?własne cele mieszkaniowe? należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania (mieszkań) w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytej nieruchomości/lokalu mieszkalnym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca przeznaczy środki ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w drodze spadku na zakup lokalu mieszkalnego, w którym potrzeby mieszkaniowe realizować będzie syn, nie zaś Wnioskodawca nie zostaną spełnione przesłanki zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem koniecznym do zastosowania ww. zwolnienia ? jak wskazano wyżej - jest przeznaczenie przychodu na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.