Stawki podatku dla robót budowlanych. sygn: ITPP1/443-1254/13/BK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 6 marca 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlanych ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług stawia Pan domy modułowe z drewna o różnych gabarytach z zastosowaniem różnych rozwiązań technologicznych. Domy stawiane są na gruncie inwestora zgodnie z przedłożonym przez niego pozwoleniem na budowę.

Buduje Pan domy o różnym charakterze tj. letniskowe, jak i całorocznego zamieszkania. Posiada Pan zamówienia na wykonanie w maju 2014 r. inwestycji, polegającej na budowie domu letniskowego usytuowanego na działce rekreacyjnej, zgodnie z pozwoleniem na budowę domu letniskowego. Inwestycja będzie polegać na wzniesieniu domu letniskowego na pełnym fundamencie, stale związanym z gruntem na działce inwestora. Roboty budowlane będą obejmowały postawienie nowych ścian z części modułowych, samodzielnie wykonanych przez podatnika, położenie dachu wraz z dachówką, wyłożenie ścian boazerią lub innym materiałem, postawianie kominów, zainstalowanie stolarki okiennej i drzwiowej oraz w zależności od ostatecznej wersji umowy ewentualne wykonanie instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej i grzewczej. Konstrukcja domku letniskowego będzie także pozwalała na wykonanie instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej i grzewczej po zakończeniu robót budowlanych. Powierzchnia mieszkalna domku letniskowego nie przekroczy100 m2. Jak wynika z uzupełnienia wniosku budynek jest sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1, dział 11, grupa 111, klasa 1110.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy dla samych robót budowlanych, wykonanych w ramach inwestycji, polegającej na budowie domu letniskowego na działce inwestora bez montażu systemu grzewczego oraz brakiem instalacji elektrycznej i wodno-kanalizacyjnej prawidłowo będzie przyjąć stawkę podatku VAT 8% przy fakturowaniu tychże robót?

Czy dla samych robót budowlanych, wykonanych w ramach inwestycji, polegającej na budowie domu letniskowego na działce inwestora wykonaną z niepełnymi mediami ? np. jest instalacja wodno-kanalizacyjna, a brak jest instalacji elektrycznej, którą klient w ramach ograniczenia kosztów położy sam ? prawidłowe będzie przyjąć stawkę podatku VAT 8% przy fakturowaniu tychże robót?

Czy dla samych robót budowlanych, wykonanych w ramach inwestycji, polegającej na budowie domu letniskowego na działce inwestora z zamontowanym systemem grzewczym, instalacją elektryczną i wodno-kanalizacyjną prawidłowo będzie przyjąć stawkę podatku VAT 8% przy fakturowaniu tychże robót?

Pana zdaniem, można zastosować stawkę podatku VAT 8 % jedynie do robót budowlanych wykonanych w inwestycji obejmującej budowę domku letniskowego wraz z pełną instalacją, tj. grzewczą, wodno-kanalizacyjną i elektryczną. W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku 8% stosuje się m.in. do budowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, którym objęte są m.in. budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB dziale 11. Jednak zgodnie z prawem budowlanym, tj. art. 3 pkt 2, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale z gruntem związany, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei przez obiekt budowlany zgodnie z prawem budowlanym (art. 3 pkt 1) należy rozumieć m.in. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Brak instalacji w domu letniskowym wyłącza tą inwestycję z definicji budynku, w związku z czym nie może być zgodnie ze słownikiem z prawa budowlanego budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania, co uniemożliwia zastosowanie stawki podatku VAT 8%. W przypadku wykonania części niezbędnych instalacji, dom również nie spełnia definicji budynku. Przy czym, nie zawsze literalne brzmienie przekłada się na stan faktyczny, gdyż brak ogrzewania lub brak instalacji elektrycznej nie uniemożliwia stałego zamieszkania, tylko je utrudnia. Uważa Pan, że jedynie w przypadku robót związanych z domem letniskowym, z zamontowanymi instalacjami grzewczymi, eklektycznymi i wodno-kanalizacyjnymi pozwala Panu na sprzedaż usług ze stawką 8%. W pozostałych przypadkach sprzedaż musi być opodatkowana stawka 23%. Samo postawienie konstrukcji bez instalacji stanowi jedynie część efektu końcowego, jakim jest budynek mieszkalny stałego zamieszkania i musi być opodatkowane jako roboty budowlane stawką 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 przywołanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Zgodnie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Ponadto stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
  
• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym ? według art. 41 ust. 12a ustawy ? rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 ? wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z kolei, w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
   
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

Zgodnie z brzmieniem ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zatem, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług przy klasyfikowaniu obiektów, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wydanej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy budynków:

Budynki mieszkalne jednorodzinne ? 111 ? czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu,

Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe ? 112,

Budynki zbiorowego zamieszkania ? 113 ? czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji budynku mieszkalnego jednorodzinnego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.). Zatem, przez budynek mieszkalny jednorodzinny, na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane, należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Natomiast przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7 ww. artykułu).

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykuł przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie ?modernizacja? ? według słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2) ? oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż zamierza Pan wykonać w maju 2014 r. inwestycję, polegającą na budowie domku letniskowego, usytuowanego na działce rekreacyjnej. Inwestycja polegać będzie na wzniesieniu domu letniskowego na pełnym fundamencie, stale związanym z gruntem na działce inwestora. Roboty budowlane będą obejmowały postawienie nowych ścian z części modułowych samodzielnie wykonanych przez podatnika, położenie dachu wraz z dachówką, wyłożenie ścian boazerią lub innym materiałem, postawianie kominów, zainstalowanie stolarki okiennej i drzwiowej oraz w zależności od ostatecznej wersji umowy ewentualne wykonanie instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej i grzewczej. Konstrukcja domku letniskowego będzie także pozwalała na wykonanie instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej i grzewczej po zakończeniu robót budowlanych. Budynek jest sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1, dział 11, grupa 111, klasa 1110.

A zatem należy stwierdzić, że przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę jest czynność polegająca na wykonaniu robót budowlanych dotyczących budynku sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe, jak również powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro wykonywane przez Pana roboty budowlane dotyczyć będą budowy budynku, który - jak wskazano - mieści się w PKOB w dziale 11, to niezależnie od tego, czy będą one swym zakresem obejmowały wykonanie instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej i grzewczej, czy też nie, to podlegać będą stawce 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przedmiot zaklasyfikowania budynku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane przez Wnioskodawcę w treści złożonego wniosku z którego wynika, że przedmiotowy budynek jest sklasyfikowany w PKOB w sekcji 1, dział 11, grupa 111, klasa 1110.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.