Czy opisaną transakcję należy zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie i obowiązek podatkowy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia nabycia wraz z montażem maszyny drukującej od kontrahenta zagranicznego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W miesiącu lipcu 2007 r. dokonał Pan nabycia środka trwałego - maszyny drukującej - od kontrahenta zagranicznego z Niemiec. Zgodnie z zawartą umową w dniu 23 maja 2007 r. uiszczono zaliczkę na rzecz kontrahenta. Zagraniczny sprzedawca nie wystawił faktury potwierdzającej otrzymanie części zapłaty. Dostawca zobowiązał się do przewiezienia i złożenia maszyny, ale na koszt Pana firmy. Na powyższą okoliczność w dniu 6 lipca 2007 r. otrzymał Pan fakturę na maszynę, a 30 lipca 2007 r. na transport i wykonaną usługę montażu.

Pismem z dnia 25 października 2007 r. uzupełnił Pan przedmiotowy wniosek m. in. o informację, że wg posiadanej wiedzy demontaż i montaż maszyny były czynnościami prostymi polegającymi na rozłożeniu maszyny na czas jej transportu i złożeniu jej do stanu funkcjonowania zgodnie z jej przeznaczeniem.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nadal nie spełniał wymogów formalnych tutejszy organ pismem z dnia 20 listopada 2007 r. na podstawie art. 169 § 1 ustawy -Ordynacja podatkowa wezwał Pana do usunięcia braków w terminie 7 dni.

W odpowiedzi na wezwanie w dniu 20 grudnia 2007 r. wpłynęło Pana pismo z dnia 10 grudnia 2007 r. W piśmie tym udzielił Pan odpowiedzi na zadane pytania, wyjaśniając że przedmiotem umowy dotyczącej przedmiotowej transakcji jest maszyna drukująca typ KOMORI Lithrone 428+C SN3045, na dostawę której nie sporządzono odrębnej umowy. Montaż maszyny został wykonany przez kontrahenta zagranicznego z Niemiec zarejestrowanego jako pomiot unijny. Usługa ta została wykonana w miejscu prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej na terenie Polski. Pana zdaniem montaż mógł być wykonany przez nabywcę poprzez pracownika wyspecjalizowanego, lecz z racji bezpieczeństwa, aby po uruchomieniu maszyny nie doszło do strat w produkcji zdecydował się Pan na skorzystanie z usługi poprzez dostawcę maszyny. Jednakże uważa Pan, że była to czynność prosta.

Dodał Pan, że dostawca maszyny nie jest zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług i nie opodatkował przedmiotowej transakcji w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy opisaną transakcję należy zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie i obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, czy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b transakcja ta zostanie wyłączona jako wewnątrzwspólnotowe nabycie...

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie podniósł Pan, że przedmiotową transakcję zakwalifikował jako wewnątrzwspólnotowe nabycie i uznał, że obowiązek podatkowy powstał w dniu, w którym zagraniczny kontrahent wystawił Panu fakturę za dostawę. Nadmienił Pan, że montaż maszyny był czynnością umożliwiająca funkcjonowanie zgodnie z jej przeznaczeniem. W deklaracji VAT-7 za lipiec 2007 r. na podstawie sporządzonej faktury wewnętrznej rozliczył Pan nabycie wewnątrzwspólnotowe środka trwałego. Uważa Pan, że w prawidłowy sposób zakwalifikował powyższą transakcję jako nabycie wewnątrzwspólnotowe i przepisy art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b nie mają tu zastosowania. Natomiast sama zapłata zaliczki w dniu 23 maja 2007 r. w sytuacji gdy sprzedawca nie wystawił faktury potwierdzającej jej otrzymanie nie rodzi obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia. W tej sytuacji prosi Pan o wyjaśnienie powstałych wątpliwości, co do treści powołanych przepisów.

W tym miejscu należy wskazać, że w piśmie z dnia 10 grudnia 2007 r. poinformował Pan o odstąpieniu od wydania opinii dotyczącej wpłaconej zaliczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle regulacji art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b ww. ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, stanowiłyby dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

W myśl postanowień art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz ? miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

W art. 17 ust. 1 pkt 5 cytowanej ustawy postanowiono, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, za zastrzeżeniem art. 135-138.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają wprost, co należy rozumieć przez montaż lub instalację towarów, które skutkują przesunięciem miejsca świadczenia do państwa, gdzie wykonywany jest montaż (instalacja). Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa www.pwn.pl) ?montaż? to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei ?instalacja? to montowanie gdzieś urządzeń technicznych.

Zauważyć należy, że stosownie do cytowanego wyżej art. 22 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem za montaż lub instalację - w rozumieniu przepisów ustawy - należy uznawać takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) specjalnych, co do zasady znanych przede wszystkim dostawcy montowanego (instalowanego) towaru. Zaś proste czynności umożliwiające funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru mógłby wykonać sam potencjalny nabywca, np. korzystając z załączonej instrukcji.

W opisanym przez Pana stanie faktycznym - zdaniem tutejszego organu - nie mamy do czynienia jedynie z prostymi czynnościami umożliwiającymi funkcjonowanie maszyny drukującej zgodne z jej przeznaczeniem. Została ona najpierw zdemontowana na terenie firmy kontrahenta niemieckiego (?demontaż? to rozkładanie maszyn, urządzeń na części lub zdejmowanie z miejsc, w których były zamontowane), następnie dostawca przetransportował maszynę na terytorium Polski i w miejscu prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej dokonał jej montażu. Wprawdzie wskazał Pan, że czynności te mógł wykonać pracownik wysokowyspecjalizowany, ale istniało wówczas zagrożenie wystąpienie strat w produkcji, w związku z czym zdecydował się Pan na skorzystanie z usług dostawcy maszyny. Okoliczności te wskazują, że nie były to proste czynności i musiały być wykonane przez wyspecjalizowany podmiot i spełniać określone normy. Zatem w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia winno być określone na podstawie cytowanego wyżej przepiu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy i jest nim terytorium kraju.

W tym miejscu warto powołać wyjaśnienia Ministerstwa Finansów zawarte w broszurze ?Miejsce świadczenia przy dostawie towarów i świadczeniu usług? (rok wydania 2005, www.mofnet.gov.pl), gdzie wskazano, że w przypadku dostaw towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez podatnika dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz, miejscem świadczenia jest miejsce (państwo), w którym towary są instalowane lub montowane. Dla prawidłowego ustalenia miejsca świadczenia istotny jest fakt, który podmiot dokonuje montażu lub instalacji towaru. Powyższa zasada nie ma bowiem zastosowania jeśli montaż lub instalacja towaru dokonywane są przez nabywcę lub podmiot działający na jego rzecz.

Należy podkreślić, że przedmiotowe świadczenie nie powinno być traktowane (nawet częściowo) jako wykonanie usług bowiem całościowo istotą świadczenia jest dostawa towarów wraz z ich montażem. Świadczenie usług ma jedynie charakter pomocniczy w stosunku do dostawy towarów i z tego względu nie powinno się wydzielać wartości wykonanych usług i odrębnie rozliczać dla celów podatku od towarów i usług. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest art. 29 ust. 18 ustawy, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów instalowanych i montowanych, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić. Przepis ten nie rozróżnia kwoty należnej na część stanowiącą zapłatę za dostarczone towary oraz za wykonane usługi. Opodatkowaniu podlega cała transakcja obejmująca wartość dostarczanego towaru wraz z montażem.

W przedstawionej przez Pana sytuacji dostawca towaru musiałby co do zasady zapłacić podatek należny w Polsce i w tym celu dokonać rejestracji. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie nakładają jednak takiego obowiązku na dostawcę towaru, nieposiadającego siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju. W takiej sytuacji - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług - dopuszcza się możliwość opodatkowania transakcji i rozliczenia podatku przez nabywcę towaru.

Należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zostały odwzorowane z ustawodawstwa unijnego. Zgodnie z treścią art. 36 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 z dnia 11 grudnia 2006 r.), w przypadku gdy towary wysyłane lub transportowane przez dostawcę, nabywcę lub osobę trzecią są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dostawcę lub w jego imieniu, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane.

Reasumując, z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz wyżej cytowanych przepisów wynika, iż dokonane nabycie maszyny drukującej KOMORI Lithrone wraz z jej montażem nie może zostać zakwalifikowane przez Pana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W rozpatrywanej sprawie mamy bowiem do czynienia z czynnością dostawy towaru wraz z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Miejscem świadczenia a zarazem miejscem opodatkowania przedmiotowej transakcji jest terytorium kraju.

Odnosząc się z kolei do kwestii powstania obowiązku podatkowego z tytułu przedmiotowej transakcji należy wskazać, że w myśl dyspozycji art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Wyjątek od powyższej zasady zawiera art. 19 ust. 4, który stanowi, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 19 ust. 20 ustawy, przepisy ust. 1-4, 11, 13 pkt 1 lit. a, pkt 3 i 5 oraz ust. 16 i 17 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca.

We wniosku powołał Pan przepis art. 20 ust. 1 pkt 5 ustawy zgodnie z którym, obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów powstaje 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Jednakże nabycie rozliczył Pan w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2007 r. Wydaje się, że Pana intencją było wykazanie, iż w przedmiotowej transakcji obowiązek podatkowy powstał w dacie wystawienia przez dostawcę faktury dokumentującej nabycie (czyli stosownie do postanowień art. 20 ust. 6 ustawy).

Nabycie maszyny jak i jej montaż miało miejsce w lipcu 2007 r., a czynności te kontrahent niemiecki udokumentował odpowiednio fakturami w dniach 6 i 30 lipca 2007 r. Prawidłowe jest zatem Pana stanowisko, iż obowiązek podatkowy powstał w lipcu 2007 r. i podatek należny z tego tytułu powinien zostać ujęty w deklaracji VAT-7 za ten okres rozliczeniowy, jednak w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Czynności te należy bowiem na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zakwalifikować jako dostawę towaru wraz z montażem.

Reasumując, na podstawie art. 19 ust. 4 w związku z art. 19 ust. 20 ustawy, obowiązek podatkowy w związku z nabyciem maszyny drukującej KOMORI Lithrone i jej montażem przez kontrahenta zagranicznego powstał w miesiącu lipcu 2007 r.

Wobec rezygnacji przez Pana z wydania opinii dotyczącej zaliczki w niniejszej interpretacji nie zawarto oceny prawnej kwestii powstania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczki przekazanej na rzecz sprzedawcy w dniu 23 maja 2007 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.