W przypadku transakcji sprzedaży towaru wraz z montażem, obie czynności należy traktować odrębnie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2009 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 8 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy dostawie towaru na terytorium Polski wraz z usługą montażu na terenie Ukrainy, dla polskiego kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka, zajmująca się sprzedażą m. in. agregatów chłodniczych, sprzedała je kontrahentowi krajowemu wraz z montażem. Nabywca również sprzedał agregaty i dokonał ich przewozu na terytorium Ukrainy, gdzie pracownicy Spółki dokonali montażu. Przeniesienie prawa do rozporządzania agregatami jak właściciel, nastąpiło przed wywiezieniem ich na Ukrainę. Za transakcję dostawy ww. towarów oraz usługę montażu na terytorium Ukrainy, Spółka wystawiła nabywcy z Polski fakturę ze stawką 22% - zgodnie z art. 27 i 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dla celów ww. transakcji nabywca podał Spółce numer identyfikacji podatkowej nadany w Polsce. Nabywca wymaga, aby na fakturze dokumentującej powyższą transakcję, Spółka wykazała ją jako niepodlegającą opodatkowaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę winna zastosować Spółka przy dostawie towarów na terenie Polski wraz z usługą montażu na terytorium Ukrainy, dla polskiego kontrahenta...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka dostarczyła towary na terenie Polski krajowemu kontrahentowi i dokonała montażu urządzeń. Jej zdaniem do przedmiotowej transakcji należało zastosować stawkę podatku w wysokości 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2. eksport towarów,
3. import towarów,
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz ? miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, do 31 grudnia 2009 r. określał art. 27 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od reguły wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy, w okresie do ww. daty, przewidziano szereg wyjątków, m.in. w ust. 2 pkt 3 lit. d) powołanego artykułu, zgodnie z którym, w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Stosownie do art. 28 ust. 7 ustawy, w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit.

c) i d), świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiowały pojęcia ?ruchomy majątek rzeczowy?, jednak zdaniem tut. organu, wszelkie czynności bezpośrednio dotyczące rzeczy ruchomych i oddziałujące na nie bezpośrednio, należy uznać jako usługi wykonywane na tym majątku. Tak rozumiane usługi na ruchomym majątku rzeczowym zawierają zatem czynności takie jak np.: naprawa, usługi serwisowe i gwarancyjne, instalacja, montaż i demontaż, przetwarzanie i uszlachetnianie.

Z informacji przedstawionych w stanie faktycznym wynika, że Spółka sprzedała polskiemu kontrahentowi towary ? agregaty chłodnicze wraz z usługą ich montażu. W momencie sprzedaży nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania ww. towarami jak właściciel. Nabywca sprzedał je kontrahentowi z Ukrainy i w związku z tym wywiózł z terytorium kraju. Po przewiezieniu agregatów na terytorium Ukrainy, pracownicy Spółki dokonali ich montażu. Sprzedane agregaty oraz wykonany montaż, Spółka udokumentowała fakturą wystawioną na rzecz polskiego nabywcy, stosując 22% stawkę podatku. Nabywca dla celów rozliczenia tej transakcji podał NIP nadany w Polsce.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dokonano dwóch odrębnych czynności: sprzedaży towarów i świadczenia usługi ? mimo funkcjonalnego związku sprzedaży towarów z następującym po niej montażem. Z uwagi bowiem na fakt, iż przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nastąpiło ? jak wskazała Spółka ? przed wywozem agregatów przez polskiego nabywcę na terytorium Ukrainy, nie można traktować tej transakcji jako dostawy wraz z montażem, której miejsce świadczenia określa art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. W zakresie samoistnej dostawy towaru na rzecz polskiego kontrahenta, podającego polski NIP, zastosowanie ma art. 7 ust. 1 ustawy, zatem jest to dostawa na terytorium kraju, opodatkowana stawką właściwą dla danego towaru ? w tym przypadku 22%.

Natomiast kwestię opodatkowania czynności montażu, który jest niezależny od dostawy, bo dokonany był po wyzbyciu się przez Spółkę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, należy rozpatrywać odrębnie. W ocenie tut. organu, usługę montażu agregatów należy uznać za usługę na ruchomym majątku rzeczowym, dla której miejsce świadczenia i tym samym opodatkowania, określał art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy. Zastrzeżenie wskazane w tym przepisie, dotyczące możliwości przeniesienia miejsca świadczenia usług do innego kraju członkowskiego (art. 28 ust. 7 ustawy), nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, zatem miejscem świadczenia i opodatkowania usług montażu agregatów chłodniczych, wykonanych na terytorium Ukrainy, jest terytorium tego właśnie kraju. W konsekwencji usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Reasumując, Spółka obciążając kontrahenta polskiego za sprzedaż agregatów oraz wykonanie ich montażu, winna na wystawionej fakturze wskazać w odrębnych pozycjach: sprzedaż towaru opodatkowaną wg stawki 22% oraz wykonanie usługi niepodlegającej opodatkowaniu na terytorium kraju.

Dodatkowo należy wskazać, iż od 1 stycznia 2010 r., przepisy art. 27 i art. 28 ustawy o podatku od towarów i usług, zostały uchylone. Od tej daty miejsce świadczenia i opodatkowania usług określają przepisy art. 28a ? 28n ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.