Co można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu przy zaciągnięciu kredytu na zakup akcji?

W 2004 r., za pośrednictwem Biura Maklerskiego B... S.A. złożyła Pani zapis na zakup akcji P... S.A. w trybie oferty na rynku pierwotnym bezpośrednio od Skarbu Państwa. Z uwagi na możliwość redukcji zleceń zakupu, w związku z wysokim popytem, zaciągnęła Pani w Banku B... S.A. kredyt celowy w wysokości 360.000,00 zł na zakup w/w akcji. W dniu zawarcia umowy, Bank pobrał prowizję przygotowawczą za udzielenie kredytu w wysokości 900,00 zł, płatną jednorazowo, z góry - w dniu zawarcia umowy.
W następstwie redukcji zapisów na akcje P... S.A., wynoszącą 89,99% złożonego zapisu /przy czym zapis obejmował środki kredytu pomniejszone o pobrana prowizję, oraz środki własne w wysokości 18.500,00 zł/ nabyła Pani akcje za kwotę 37.824,00 zł, z czego kwota 18.968,56 zł pochodziła z środków przydzielonego Pani kredytu celowego.
Następnie w 2004 r., dokonała Pani, za pośrednictwem biura maklerskiego, sprzedaży przedmiotowych akcji. Z nadesłanej przez Biuro informacji, wynikało, iż w kategorii kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonanej transakcji, ujęta została prowizja maklerska naliczona tytułem zakupu oraz sprzedaży papierów wartościowych.
W wystosowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosku o interpretację przepisów prawa wyrażony został pogląd, w myśl którego, jako koszty uzyskania przychodów z tytułu dokonanej sprzedaży winny zostać zakwalifikowane zapłacone przez Panią:

- odsetki w wysokości 85,12 zł - naliczone przez Bank od kwoty wykorzystanego kredytu, udzielonego Pani na zakup akcji, oraz

- pobrana przez Bank prowizja za udzielenie kredytu celowego w wysokości 900,00 zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji w wydanym w dniu 20 kwietnia 2005 r., postanowieniu nr I - 415 - 23/03/05 nie podzielił stanowiska wyrażonego przez Panią w złożonym wniosku w części dotyczącej możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów całości kwoty zapłaconej tytułem prowizji przygotowawczej /tj. 900,00 zł/, uznając iż poniesiony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu tylko w tej części, która odpowiada kwocie faktycznie wykorzystanego na ten cel kredytu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, po przeanalizowaniu dokumentacji podatkowej zgromadzonej w sprawie oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego, uznaje za prawidłowe stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź - Górna zawarte w zaskarżonym powyżej postanowieniu.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52 a i 52 c tej ustawy.

Do kategorii źródeł przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca zalicza uzyskane przez podatnika przychody z tytułu odpłatnego zbycia kapitałów pieniężnych.
Stosownie do postanowień tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in.'należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych' /art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy/.

Zasadą w podatku dochodowym od osób fizycznych, jest reguła zgodnie z którą opodatkowaniu podlega osiągnięty dochód - stanowiący nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania.
Zgodnie z zasadą określoną w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów w spółce albo akcji i innych papierów wartościowych /.../; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży udziałów, akcji albo innych papierów wartościowych.
Z powyższego zapisu wynika, że do kosztów, lecz dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji, zalicza się wszelkie, faktycznie poniesione przez podatnika koszty, które warunkują ich nabycie.
Z przedstawionego przez Panią stanu faktycznego wynika, że za udzielenie kredytu celowego, który w całości miał zostać przeznaczony na objęcie akcji P... S.A., Bank pobrał prowizję w wysokości 900,00 zł, płatną jednorazowo w dniu zawarcia niniejszej umowy.
Bezsporną w opisanych okolicznościach jest również okoliczność, iż przyznany Pani kredyt nie został w całości wydatkowany na objęcie przedmiotowych akcji. W związku z tym zapłacona prowizja, nie może w całości zostać wliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji, a jedynie proporcjonalnie, tj. od tej części udzielonego kredytu, która faktycznie został wykorzystany przez Panią za zakup akcji.

W tym miejscu należy podkreślić, iż użyte przez ustawodawcę pojecie 'w celu osiągnięcia przychodów' - oznacza istnienie bezpośredniego związku pomiędzy kosztem a przychodem /a zatem bez danego kosztu nie byłoby przychodu/.
Celowość poniesionego kosztu inaczej jednak odbiera podatnik a inaczej organ podatkowy. Podatnik przy ponoszeniu wydatków kieruje się w swoim postępowaniu racjonalnie uzasadnionym zamiarem, którym jest osiągniecie przychodu. Jednakże każdemu wydatkowi towarzyszy ryzyko. Nie można bowiem oczekiwać, że każde 'celowe' działanie podatnika, dotyczące poniesionych kosztów każdorazowo przyniesie zakładane i pożądane następstwo. Podatnik może tylko zakładać, że cel jakim jest osiągnięcie przychodu może zostać obiektywnie zrealizowany poprzez poniesienie danego wydatku. Nie w każdym przypadku oznacza to jednak, iż nastąpi oczekiwany rezultat. Każdemu bowiem działaniu gospodarczemu, finansowemu, towarzyszy niepewność co do jego skuteczności.
Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż organ odwoławczy nie neguje faktu, że zaciągając kredyt celowy działała Pani w przekonaniu, iż cała jego kwota zostanie przeznaczona na z góry określony cel. Niemniej w badanym stanie faktycznym, brak jest wystarczających podstaw do przyjęcia, iż zapłacona od udzielonego kredytu prowizja w całości może stanowić koszt uzyskania przychodu, skoro jedynie jego część faktycznie została celowo wydatkowana na zakup przedmiotowych akcji.
Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza, jak w sentencji niniejszej decyzji.