- dotyczy zastosowania kwalifikacji prawnej źródeł przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy (...)

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał na przepis art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 18 oraz art. 9 ust. 1 i 2, art. 22 ust. 1 i art. 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), które to przepisy regulują kwestię opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia praw majątkowych.

Tym samym nie podzielił stanowiska Strony, że w sprawie należałoby zastosować kwalifikację prawną źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym i w związku z tym przychód ten nie podlegałby opodatkowaniu, jeżeli odpłatne przekazanie - jak podaje Strona - nastąpiłoby po upływie 6 miesięcy od wytworzenia, czyli od daty uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

W złożonym zażaleniu Strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu I instancji, zarzucając nadinterpretację przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18, w związku z zakwalifikowaniem przez ten organ spornego przychodu do odpłatnego zbycia nakładów poniesionych na budowę sieci, a w konsekwencji do zbycia praw majątkowych. Zdaniem Strony prawa majątkowe, o których mowa w ww. przepisach są prawami intelektualnymi a nie materialnymi. W przypadku natomiast sieci kanalizacyjnej - w ocenie Strony - mowa jest o rzeczy w rozumieniu art. 45 § 1 Kodeksu cywilnego, czyli o przedmiocie materialnym. Strona podtrzymuje swoje stanowisko, iż w przedmiotowej sprawie należy zastosować kwalifikację prawną źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatkudochodowym od osób fizycznych, które w przedstawionym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu. Wskazuje, iż nie przenosi wraz z małżonką prawa do nakładów, tylko prawo własności sieci kanalizacyjnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie rozpatrując przedmiotowe zażalenie stwierdza, co następuje.

Decyzją Urzędu Rejonowego w Olsztynie z dnia 10.09.1998r. znak: NB.II 4.7351/Sta/91/1096/1384/98 Państwo Marianna i Roman K. uzyskali pozwolenie na budowę sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej (bez przyłączy do budynków). Sieć kanalizacyjna, zgodnie z oświadczeniami Strony zawartymi w pismach z dnia 09.11.2006r. oraz 11.04.2007r., przebiegała przez działki gruntu stanowiące własność Państwa K., Gminy S. i osób trzecich, została wybudowana z własnych środków finansowych, nie prowadzona była w tym zakresie działalność gospodarcza. Urząd Gminy w Stawigudzie decyzją z dnia 21.01.2003r. znak: B-II 7355/5/03 udzielił Państwu K. pozwolenia na częściowe użytkowanie sieci.

Własność sieci została przekazana odpłatnie Gminie aktem notarialnym z dnia 28.12.2006r. Repertorium A Nr 13185/2006 za cenę 106.868 zł, która to kwota została przelana (wg oświadczenia) na konto bankowe Państwa K. dnia 30.12.2006r.

Strona oświadczyła, iż przekazała Gminie sieć kanalizacyjną odpłatnie na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 07.06.2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (j.t. Dz.U. z 2006r. Nr 123, poz. 858) - zwanej dalej ZaopatrzWodU. Przepis ten stanowi, iż osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym (wyroki SN z dnia 02.07.2004r. sygn. akt. II CK 420/03 oraz z dnia z 03.12.2004r. sygn. akt. IV CZP 347/2004) urządzenia kanalizacyjne to - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy ZaopatrzWodU) - sieci kanalizacyjne, wyloty urządzeń kanalizacyjnych służących do wprowadzania ścieków do wód lub do ziemi oraz urządzenia podczyszczające i oczyszczające ścieki oraz przepompowanie ścieków. Przepis art. 31 ZaopatrzWodU, jednoznacznie rozstrzyga o możliwości przekazania istniejących urządzeń gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, niezależnie od daty ich wybudowania i sposobu korzystania przed przekazaniem. Celem tego przepisu jest uregulowanie stosunków własnościowych i finansowych istniejących także przed wejściem w życie ustawy. Każdy kto wybudował wskazane w art. 31 ZaopatrzWodU urządzenia może korzystać z uprawnienia do ich przekazania, a gmina lub przedsiębiorstwo mogą odmówić przejęcia tego urządzenia tylko wówczas, gdy nie odpowiada ono właściwym parametrom technicznym określonym w odrębnych przepisach. Przy czym strony zachowują swobodę kształtowania treści umowy w odniesieniu do tytułu prawnego, na podstawie którego zobowiązany do zawarcia umowy podmiot będzie eksploatował określone urządzenia stanowiące element jego sieci. Artykuł 21 ust. 1 ZaopatrzWodU potwierdza możliwość korzystania przez przedsiębiorstwo - z innych niż własność - tytułów prawnych.

W przedstawionym stanie faktycznym, nie można mówić o uzyskaniu przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy, w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.),

Zgodnie bowiem z ww. przepisem źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, innych rzeczy, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w któiym nastąpiło nabycie.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika jednoznacznie, że Strona nie nabyła ale wybudowała (wytworzyła) przedmiotowe urządzenia kanalizacyjne (co jest poza sporem). Zatem przedmiotowy przepis nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym, argumentacja Strony poparta art. 45 Kodeksu cywilnego na tle stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy - nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie organu podatkowego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, wbrew stanowisku organu I instancji, zakwalifikowanie spornego przychodu do źródła w postaci odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy również nie jest właściwe. W tym zakresie stanowisko Strony wyrażone w zażaleniu jest słuszne.

Zgodnie bowiem z art. 49 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu.

Wywodzić stąd należy, że urządzenia te nie są częścią składową nieruchomości gruntowej, o ile wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Przy czym bez znaczenia pozostaje stopień trwałości ich połączenia z gruntem, bowiem o tym, czy urządzenie nie jest części składową gruntu decyduje fakt czy wchodzi ono w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. W niniejszej sprawie natomiast wybudowane przez Stronę urządzenia kanalizacyjne zostały trwale połączone z gminną siecią kanalizacyjną, przez co stały się częścią składową przedsiębiorstwa.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w przedstawionym stanie faktycznym nie można mówić o zbyciu praw majątkowych, ale o zbyciu rzeczy wybudowanej przez Stronę i stanowiącej jego własność. Stanowisko takie, w ocenie organu odwoławczego, znajduje potwierdzenie w uchwale SN z dnia 08.03.2006r. sygn. akt. III CZP 105/2005, w której stwierdzono, że przepis art. 49 Kodeksu cywilnego nie stanowi samoistnej podstawy prawnej przejścia urządzeń służących do doprowadzania lub odprowadzenia wody (...) na własność właściciela przedsiębiorstwa przez ich połączenie z siecią należącą do tego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Generalnie dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Rodzaje przychodów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostały enumeratywnie wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 cytowanej ustawy.

Skoro więc przychód uzyskany w związku z ww. opisanym zdarzeniem gospodarczym, z przedstawionych wyżej względów, nie może być zaliczony do źródeł wymienionych w pkt 1-8 tego przepisu, to rozważyć należy kwalifikację prawną z pkt 9 art. 10 ust 1 ustawy z dnia 26.07.1991r.

Dla przychodów nie mieszczących się w katalogu źródeł określonych w pkt 1-8 art. 10 ust. 1 ustawy, ustawodawca wprowadził źródło przychodu inne źródła wymienione w pkt 9 art. 10 ust 1 ustawy.

Przychodami z tego źródła, w myśl art. 11 cytowanej ustawy, są m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze (...).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty w ww. przepisie zwrot 'w szczególności' oznacza, że norma ta jedynie przykładowo wymienia rodzaje przychodów zakwalifikowanych do tego źródła.

Powołane przepisy wskazują, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym. Tak więc podstawą uzyskiwania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Z tych względów przedmiotowe odpłatne przekazanie sieci kanalizacyjnej, w ocenie organu odwoławczego, mieści się w pojęciu przychodu z innych źródeł, określonym w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie faktycznym i prawnym sprawy, sporny przychód uzyskany z odpłatnego przekazania Gminie sieci kanalizacyjnej, po pomniejszeniu o udokumentowane koszty (niezależnie od roku poniesienia tych kosztów), o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. koszt wybudowania, koszt remontu, konserwacji itp.) należy wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym za 2006r w wierszu zatytułowanym inne źródła, łącznie z innymi dochodami uzyskanymi w tymże roku, zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do 30 kwietnia 2007r.

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, podobnie jak organu I instancji, stanowisko Strony, odnośnie kwalifikacji spornego przychodu, jest nieprawidłowe. Jednakże z uwagi na fakt, iż uzasadnienie dokonanej interpretacji co do kwalifikacji źródła przychodu, winno być odmienne niż zawarte w zaskarżonym rozstrzygnięciu Naczelnika Urzędu Skarbowego, postanowienie wymienione w sentencji należało zmienić.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna. Od decyzji służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie. Skargę wnosi się w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, w terminie 30 dni od daty doręczenia decyzji.