opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej oraz opodatkowanie (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2007r. (data wpływu 9 lipca 2007r.), uzupełnionego pismem z dnia 9 lipca 2007r. (data wpływu 12 lipca 2007 r.) oraz pismem z dnia 14 września 2007 r. (data wpływu 19 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2007r., wpłynął do Urzędu Skarbowego wniosek Gminy z dnia 28 czerwca 2007r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej.
Przedmiotowy wniosek, zgodnie z art. 170 § 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, został przekazany za pismem z dnia 5 lipca 2007r., tut. organowi, celem załatwienia zgodnie z właściwością, stosownie do § 5 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r.Jednocześnie w dniu 12 lipca 2007r., został złożony przez ww. Wnioskodawcę wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej, tzn. w identycznej sprawie.

W przedmiotowym wniosku z dnia 9 lipca 2007r., zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość gruntową zabudowaną o pow. 4012m#61447;. Nieruchomość posiada pełną infrastrukturę techniczną. Zgodnie z operatem szacunkowym określone są wartości składników należących do tej nieruchomości tj.:

• grunt o wartości 81.444 zł,
  
• nakłady na ulepszenie podmokłej części działki o wartości 4.155 zł,
  
• ogrodzenie trwałe wraz z bramą wjazdową od strony drogi publicznej o wartości 8.341 zł,
  
• ogrodzenie zewnętrzne z bramą z tyłu nieruchomości (z siatki na słupach stalowych osadzonych w gotowym cokole) o wartości 4.564 zł,
  
• ogrodzenie wewnętrzne (siatka na słupach metalowych osadzonych w gruncie) o łącznej wartości 5.293 zł,
  
• utwardzenie placu (płyty betonowe) o wartości ? 18.023 zł,
  
• utwardzenie placu (droga wewnętrzna) o wartości ? 17.107 zł,
  
• oświetlenie placu (słupy metalowe z wysięgnikami jednoramiennymi 6 szt.) o wartości 13.463 zł,
  
• budynek tymczasowy, wolnostojący, lekka budowa ścian i dachu z doprowadzoną energią elektryczną złożony z części biurowej i składziku o wartości 18.471 zł.
  
  
  

Z wniosku wynika, iż minęło co najmniej 5 lat, od końca roku, w którym zakończono budowę ww. nieruchomości (oprócz budynku).

W dniu 6 września 2007r., tut. organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1. czy budynek, o którym mowa we wniosku (tj. tymczasowy, wolnostojący) jest trwale z gruntem związany,
   
2. czy przedmiotowy budynek ma charakter mieszkalny czy użytkowy,
   
3. czy w stosunku do ww. budynku przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
   
4. czy budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych,
   
5. czy w trakcie użytkowania ww. budynku zostały poniesione wydatki na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,
   
6. czy Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od ww. wydatków,
   
7. czy budynek był użytkowany w celu wykonania czynności opodatkowanych i w jakim okresie.
   
   

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Wnioskodawca pismem z dnia 14 września 2007r., uzupełnił wniosek o następujący stan faktyczny:Przedmiotowy budynek ma charakter użytkowy, w skład którego wchodzi część biurowa i magazynowa (pow. użytkowa 22,75m#61447;). Jest to budynek tymczasowy, wolnostojący, nie związany trwale z gruntem. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Także nie został on wprowadzony do ewidencji środków trwałych Gminy.
Ponadto Wnioskodawca stwierdził, iż ww. nieruchomość wraz z budynkiem została przejęta przez Gminę w 2005r., wraz z najemcą, który ten budynek wzniósł i był jego właścicielem. Do dnia 30 września 2007r., użytkownik ma zwrócić budynek Gminie, która jest zobowiązana zapłacić nakłady poniesione na nieruchomość podwyższające jej wartość. Po uregulowaniu formalności budynek zostanie wprowadzony do środków trwałych Gminy, która w trakcie użytkowania budynku nie poniosła żadnych wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Budynek ten nie był użytkowany w celu wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż Gmina nie jest (dopiero będzie) jego właścicielem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży opisanej nieruchomości przysługuje zwolnienie z podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zatem opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie dostawa gruntów zabudowanych i gruntów niezabudowanych, stanowiących tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. O przeznaczeniu gruntów niezabudowanych rozstrzyga plan zagospodarowania przestrzennego danego obszaru.
Stosownie do brzmienia przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Natomiast kwestię opodatkowania gruntu zabudowanego, na którym położone są budynki lub budowle, rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia z podatku od towarów i usług dostawę obiektów budownictwa mieszkalnego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkałe po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.
Z kolei budynki przeznaczone na cele inne niż mieszkaniowe mogą korzystać ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jednak pod pewnymi warunkami.
Mianowicie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem powołanego powyżej pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane rozumie się:

1. budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat,
   
2. pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.
   
   Jednak art. 43 ust. 6 ustawy wprowadza wyłączenia z cyt. powyżej zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mianowicie zwolnienia tego nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, tj. budynków, budowli i ich części, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:
   
   

1. miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,
   
2. użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.
   
   

Użycie w tym przepisie sformułowania ?użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych? wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację.
Zatem aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie od podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Nie wystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Z treści wniosku z dnia 9 lipca 2007r., uzupełnionego pismem z dnia 14 września 2007r., wynika, iż Gmina zamierza sprzedać grunt wraz z posadowionym na nim budynkiem tymczasowym (niezwiązanym trwale z gruntem) oraz ogrodzeniem wewnętrznym i zewnętrznym, utwardzonymi i oświetlonymi placami (związanymi trwale z gruntem). Nieruchomość posiada pełną infrastrukturę techniczną.

W związku z powyższym w przedstawionym stanie faktycznym istotne jest ustalenie czy przedmiot sprzedaży ? tymczasowy budynek ? jest budynkiem, o którym mowa w art. 2 pkt 6 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy oraz czy ogrodzenie wewnętrzne i zewnętrzne, jak również utwardzone i oświetlone place są budowlami, o których mowa w art. 2 pkt 6 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Jak już wspomniano na wstępie towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. W PKOB nie ma mowy o budynkach czy budowlach niezwiązanych trwale z gruntem, ponadto w objaśnieniach wstępnych do PKOB można znaleźć informację, że klasyfikacja ta nie wyróżnia obiektów budowlanych tymczasowych. W tym kontekście obiekty budowlane tymczasowe niezwiązane trwale z gruntem winny być uznawane jako rzeczy ruchome i klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w zależności od materiału, z jakiego są wytworzone.

Zatem mając na uwadze powyższe należy uznać przedmiotowy tymczasowy budynek za rzecz ruchomą, czyli towar inny niż budynki i budowle. Tym samym nie można zastosować do sprzedaży tego budynku tymczasowego zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 pkt 2 ustawy (zgodnie z oświadczeniem Gminy budynek ten nie był przez nią użytkowany w celu wykonywania czynności opodatkowanych ponad pół roku, gdyż Gmina jeszcze nie jest ? dopiero będzie ? jego właścicielem).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz PKOB nie definiują pojęcia ?budowli?. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), zgodnie z którą budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy). Z kolei przez urządzenia budowlane zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. Prawa budowlanego ? należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W kontekście powyższych definicji należy stwierdzić, iż niektóre z urządzeń budowlanych (np. ogrodzenie), występując samodzielnie (niezwiązane z obiektem budowlanym, np. budynkiem), tracą niejako status urządzenia budowlanego, a stają się obiektem budowlanym (budowlą).
Jak już wyżej wspomniano Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: ?Budynki? i ?Obiekty inżynierii lądowej i wodnej?. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp. Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana jako budynek, mieści się w sekcji ?Obiekty inżynierii lądowej i wodnej?.

W związku z powyższym przedmiotowe ogrodzenie wewnętrzne i zewnętrzne, jak również utwardzone i oświetlone place, wszystkie trwale związane z gruntem, należy uznać za budowle. Ponieważ budowle te spełniają definicję towaru używanego ? od ich wybudowania minęło co najmniej 5 lat, przy ich sprzedaży należy zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, bowiem na chwilę obecną w przedstawionej przez Gminę sytuacji nie zachodzi wyłączenie, o którym mowa w art. 43 ust. 6 ustawy. Również dostawa gruntu, na którym te budowle są posadowione, będzie korzystała za zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy.

Reasumując, na chwilę obecną przy sprzedaży przedmiotowego budynku tymczasowego będzie miała zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT, określona w art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, tj. 22%. Natomiast sprzedaż budowli trwale z gruntem związanych wraz z gruntem, na którym te budowle są posadowione, będzie korzystała za zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 29 ust. 5 ustawy. Tym samym stanowisko przedstawione przez Gminę należy uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
W przedmiotowej sprawie dokonana ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy straci swoją aktualność, w sytuacji gdy po przejęciu na własność i do użytkowania przedmiotowej nieruchomości oraz budynku tymczasowego Gmina będzie użytkowała tymczasowy budynek co najmniej pół roku oraz gdy przed wprowadzeniem przedmiotowych budowli do ewidencji środków trwałych lub w trakcie ich użytkowania zajdą łącznie przesłanki, o których mowa w cyt. już art. 43 ust. 6 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.