stwierdzić należy, iż wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu 6 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa spółki cywilnej jako wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa spółki cywilnej jako wkładu niepieniężnego do spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna) wraz ze wspólnikiem (osoba fizyczna) prowadzą działalność gospodarczą w ramach istniejącej spółki cywilnej ? R. Spółka Cywilna (dalej jako: Spółka Cywilna). Działalność Spółki Cywilnej obejmuje w szczególności projektowanie odzieży oraz handel odzieżą na zamówienie. Spółka nawiązuje kontakty, zawiera kontrakty na sprzedaż odzieży. Wspólnicy Spółki Cywilnej utworzyli nowy podmiot - C. Sp. z o.o. (dalej: C.), który docelowo ma przejąć działalność prowadzoną do tej pory przez Spółkę Cywilną.

Wspólnicy Spółki Cywilnej planują wnieść do C. wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego prowadzonego przez Spółkę Cywilną (obejmującego m.in. prawa do znaku towarowego).

Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym m.in. znak towarowy Spółki Cywilnej) nie zostały dotychczas ujawnione w Spółce Cywilnej. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znak towarowy Spółki Cywilnej jest jej własnością (Spółka jest w trakcie procedury rejestracji znaku na Spółkę Cywilną).

Wartość poszczególnych składników majątku wnoszonych przez Spółkę Cywilną aportem w formie przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej określona zostanie w umowie spółki C., na podstawie odpowiedniej wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego. W związku z aportem przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do C. powstanie tzw. dodatnia wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 1) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. w Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP).

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, w celu wyeliminowania wątpliwości co do zasad rozliczenia na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o PDOF planowanej czynności aportu przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do C. Wnioskodawca pragnie potwierdzić rozumienie odpowiednich przepisów ustawy o PDOF w omawianym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Spółkę Cywilną przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej jako wkładu niepieniężnego do C. spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty PDOF z tytułu dokonania tej czynności...

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z treścią art. 5 ust 1 ustawy o PDOP przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (?) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału.

Z uwagi na fakt, iż spółki cywilne są podmiotami nieposiadającymi osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy spółki osobowej (przychody i koszty rozliczane są proporcjonalnie do udziału każdego ze wspólników). W związku z powyższym, dla celów określenia implikacji podatkowych transakcji aportu przedsiębiorstwa przez wspólników Spółki Cywilnej na gruncie podatku dochodowego zastosowanie znajdą przepisy podatku dochodowego właściwe dla poszczególnych wspólników Spółki Cywilnej.

Biorąc pod uwagę iż w omawianym przypadku wspólnikami Spółki Cywilnej są osoby fizyczne zastosowanie w zakresie określenia konsekwencji transakcji aportu znajdą przepisy ustawy o PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie przez wspólników Spółki Cywilnej przedsiębiorstwa w formie aportu do C. nie spowoduje powstania po stronie wspólników Spółki Cywilnej obowiązku podatkowego w PDOF.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy o PDOF. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PDOF, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy wniesienie przez Spółkę Cywilną wkładu niepieniężnego do C. w postaci przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej nie powoduje po jego stronie powstania obowiązku podatkowego w PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko znajduje potwierdzenia w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez różne organy podatkowe, z których przykładowo można wymienić:

• interpretację indywidualną z dnia 9 grudnia 2009 r.

  wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB1/415-823/09-2/AM), w której organ podatkowy podzielił następujące stanowisko podatnika: ?Na gruncie przepisów podatkowych objęcie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny powoduje powstanie przychodu podatkowego w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji). Wynika to z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT. Dotyczy to jednak sytuacji, w której objęcie udziałów (akcji) nastąpi w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (?). Wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi także zdarzenia objętego dyspozycją art. 14 ust 2 pkt 1 ustawy o PIT, stanowiącego, że przychodem z działalności gospodarczej są m. in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wobec powyższego wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedsiębiorstwa osoby fizycznej (wkładu niepieniężnego) w związku z przystąpieniem przez Niego do tej spółki, stanowi podwyższenie majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i nie powoduje powstania przychodu, gdyż jego wniesienie nie wiąże się z odpłatnym zbyciem wkładu niepieniężnego. W wypadku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie można mówić też o przychodzie rozumianym jako kwoty należne podatnikowi. Przepis art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w żadnym miejscu nie obejmuje wniesionego wkładu jako przychodu do opodatkowania, dlatego też czynność ta nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy, ani po stronie pozostałych wspólników spółki z ograniczona odpowiedzialnością, powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.?

• interpretację indywidualną z dnia 13 listopada 2009 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (nr ILPB1/415-922/09-2/IM) ?Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest źródłem przychodów. Nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.?
• interpretację indywidualną z dnia 30 stycznia 2009 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (nr ILPB1/415-857/08-9/IM), w której organ podatkowy stwierdził, iż ?Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest źródłem przychodów. Nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?,
• interpretację indywidualną z dnia 17 listopada 2008 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB1/415-975/08-2/AM), w której organ podatkowy podzielił następujące stanowisko podatnika. Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 10 ust 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest źródłem przychodów. Nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

W związku powyższym, Wnioskodawca uważa, że wniesienie przez wspólników Spółki Cywilnej przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej w formie aportu do C. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Definicja legalna przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5. koncesje, licencje i zezwolenia,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8. tajemnice przedsiębiorstwa,
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie 'w szczególności'. Zgodnie zaś z przepisem art. 55² ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni ? objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem prowadzą działalność gospodarczą w ramach istniejącej spółki cywilnej. Wspólnicy spółki cywilnej utworzyli nowy podmiot - Sp. z o.o., do której planują wnieść wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego prowadzonego przez Spółkę Cywilną.

Reasumując mają na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenia przyszłe stwierdzić należy, iż wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa spółki cywilnej, nie spowoduje powstania - na dzień objęcia udziałów (akcji) w tej spółce - obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

ILPB1/415-857/08-9/IM, interpretacja indywidualna

ILPB1/415-922/09-2/IM, interpretacja indywidualna

IPPB1/415-823/09-2/AM, interpretacja indywidualna

IPPB1/415-975/08-2/AM, interpretacja indywidualna