Przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach nabytych w 2009 r. w spadku po ojcu podlega opodatkowaniu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynikających z zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 1999 r. rodzice Wnioskodawcy nabyli dwa mieszkania własnościowe. W 2005 r. zawarli wstępną umowę sprzedaży tych mieszkań. Według tych umów nabywcy wpłacili zadatek 50% plus spłaty ratalne do końca 2010 r. Cena została w całości zapłacona. Cena z umowy wstępnej wynosiła 4.500 zł za m#178;. Obecnie cena ta wynosi około 7.500 zł za m#178;. Obie te wartości stanowią zdaniem Wnioskodawcy cenę rynkową mieszkań.

W 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Spadek po ojcu, na podstawie postanowienia sądowego, odziedziczył Wnioskodawca w wysokości 1/3 masy spadkowej a wiec 1/6 wartości tych mieszkań. W chwili obecnej mieszkania te są w trakcie wydzielenia i zakładania odrębnych ksiąg wieczystych ( do tej pory są to udziały w gruncie i budynku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy sprzedaż odziedziczonej po ojcu części podlega opodatkowaniu tym podatkiem...
2. Jaka będzie podstawa opodatkowania w przypadku, kiedy odpowiedź na pytanie 1 wskaże, że sprzedaż ta podlega opodatkowaniu...
   
   

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Według Wnioskodawcy oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data wydania postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, ale dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Do przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku w 2009 r. będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2009 r.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca doprecyzował iż Jego zdaniem w opisanym wcześniej stanie faktycznym nie wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ czynność jest wolna od podatku

Ad. 2 W opinii Wnioskodawcy biorąc pod uwagę fakt, że zawarta w umowie wstępnej cena mieszkania została przez nabywców zapłacona w całości oraz to, że umowa została zawarta w 2005 r., cena sprzedaży mieszkań winna być ustalona w wysokości określonej w umowie wstępnej. W związku z tym, iż dochód ze sprzedaży rodzice uzyskali przed datą śmierci ojca, według Wnioskodawcy dochodem, winna być kwota otrzymana od nabywcy po śmierci jego ojca.

Zdaniem Wnioskodawcy podstawę opodatkowania stanowić więc będzie określona w umowie wstępnej wartość części nieruchomości przysługującej mu na podstawie postanowienia sądu o nabyciu prawa do spadku, pomniejszona o koszty jej nabycia, a więc 1/3 kosztów postępowania w sprawie nabycia spadku oraz 1/3 opłat związanych z wpisem do ksiąg wieczystych. Ponadto kwota ta powinna być pomniejszona o kwoty zainkasowane wcześniej przez rodziców Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie moment i forma prawna nabycia.

Użyte w cytowanym wyżej przepisie wyrażenie ?odpłatne zbycie? oznacza, że aby powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości lub innych ww. praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Ze stanu faktycznego wynika, iż rodzice Wnioskodawcy w 1999 r. nabyli dwa mieszkania własnościowe. W 2005 r. rodzice zawarli wstępną umowę sprzedaży przedmiotowych mieszkań. Wg ww. umów nabywcy wpłacili zadatek 50% plus spłaty ratalne do końca 2010 r. Cena z umowy wstępnej wynosiła 4.500 zł za m#178;, natomiast na chwilę obecną wynosi 7.500 zł za m#178;. W 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, w związku z czym spadek po ojcu otrzymał Wnioskodawca oraz matka i siostra.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia ?spadek?, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Stosownie do art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 Kodeksu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku - udziałów w nieruchomościach stanowiących przedmiot zawartych przez spadkodawcę umów przedwstępnych sprzedaży, jest data śmierci spadkodawcy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi czy też osobami prawnymi, a tym samym zawarcie między tymi stronami umów o charakterze cywilnoprawnym regulują przepisy Kodeksu cywilnego.

Umowa przedwstępna uregulowana w art. 389-390 Kodeksu cywilnego polega na zobowiązaniu się do zawarcia oznaczonej umowy (umowy przyrzeczonej). Umowę taką zawiera się wtedy, gdy z jakichkolwiek względów strony nie chcą czy nie mogą zawrzeć jeszcze umowy definitywnej, a jednocześnie chcą zabezpieczyć swoje interesy. Umowa przedwstępna powinna zawierać, co najmniej istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Analizując zatem kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest między innymi zbycie nieruchomości (?). Zatem aby wywołać związany z tym skutek prawnopodatkowy musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości lub jej części, lub udziału w nieruchomości, np. w formie sprzedaży. Samo zawarcie umowy warunkowej czy przedwstępnej umowy sprzedaży, nie powoduje skutków podatkowych. W tej sytuacji nie możemy bowiem mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie.

Zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego oraz przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca jako jeden ze spadkobierców ojca w dacie jego śmierci nabył udziały w prawie własności nieruchomości. Tak, więc w przedmiotowej sprawie miało miejsce nabycie udziałów w nieruchomościach w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze spadku po zmarłym ojcu przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy podlegającego opodatkowaniu na zasadach obowiązujących w dacie nabycia spadku.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. ? podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, wskazanym w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy). Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży części nieruchomości nabytej w drodze spadku i jak te koszty muszą być opodatkowane.

Niewątpliwie w przypadku sprzedaży części nieruchomości nabytej w drodze spadku kosztem uzyskania przychodu jest kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn oraz ewentualnie udokumentowane fakturą VAT nakłady poczynione w czasie jego posiadania, które zwiększyły wartość tej nieruchomości. Powołany przepis nie daje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innego rodzaju wydatków niż wymienione tym przepisem.

Reasumując, przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach nabytych w 2009 r. w spadku po ojcu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z przepisem art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Obowiązek w podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy rozporządzającej tj. umowy sprzedaży nieruchomości, a jako podstawę opodatkowania należy przyjąć wartość nieruchomości wynikającą z aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości z uwzględnieniem art. 19. Koszty postępowania w sprawie nabycia spadku i koszty opłat związanych z wpisem do ksiąg wieczystych i kwoty zainkasowane wcześniej przez rodziców Wnioskodawcy nie stanowią kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.