Równowartość składek, które powinien sfinansować były pracownik i były zleceniobiorca, a które (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe ? w części dotyczącej uregulowania przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne za byłych pracowników,
  
• prawidłowe ? w części dotyczącej uregulowania przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne za byłych zleceniobiorców.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uregulowania przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne za byłych pracowników i byłych zleceniobiorców.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest instytutem badawczym, podstawową działalnością instytutu jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w zakresie nauk medycznych (PKD 72.19.Z). Do realizacji celów statutowych Wnioskodawca zatrudnia pracowników naukowych, badawczo-technicznych, administracyjno-ekonomicznych, obsługi i innych. W Instytucie zawierane są również umowy o dzieło i zlecenie z osobami fizycznymi nie będącymi pracownikami.

Wypłacając wynagrodzenie wykonawcom dzieła czy zleceniobiorcom Wnioskodawca jako płatnik na podstawie złożonego oświadczenia przez wykonawców odprowadzał do Urzędu Skarbowego jedynie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, nie pobierał natomiast składek na ubezpieczenia społeczne. Powyższa okoliczność została zakwestionowana podczas kontroli przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, ponieważ w kilku przypadkach oświadczenia okazały się wadliwe. W związku z powyższym, Wnioskodawca musiał dokonać stosownych korekt i odprowadzić zaległe składki.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych w wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie dysponowania środkami z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych zakwestionował również zasady przyznawania bonów towarowych dla pracowników, co w konsekwencji skutkowało naliczeniem płatnikowi zaległości z tytułu nienaliczonych i nieodprowadzonych składek na ubezpieczenia zdrowotne i ubezpieczenia społeczne z ww. tytułów.

Płatnik dokonał zapłaty ustalonej zaległości składek zarówno ww zakresie składek obciążających płatnika jak i pracowników (w tym byłych pracowników) oraz zleceniobiorców i wykonawców dzieła. Jednocześnie Wnioskodawca odstąpił z braku podstaw, od dochodzenia zwrotu kosztów tych składek, jaka powinna obciążać ubezpieczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podejmując decyzję o zapłacie zaległych składek za byłych pracowników i zleceniobiorców i traktując to jako przyznanie im nieodpłatnego świadczenia Wnioskodawca powinien wystawić informację PIT-8C dla zleceniobiorców oraz PIT-11 dla byłych pracowników?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika, w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem zapłacone przez Wnioskodawcę za zleceniobiorcę, składki w części, która powinna być finansowana przez zleceniobiorcę będą stanowiły przychód zleceniobiorcy, bowiem otrzymuje on nieodpłatne świadczenie. Dlatego też w stosunku do byłych zleceniobiorców, z którymi nie łączą już Wnioskodawcy umowy, zapłacone przez Wnioskodawcę z własnych środków zaległe składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w części, w której powinny być one pokryte z dochodu zleceniobiorcy, stanowią dla tych osób przysporzenie majątkowe, które należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek, a jedynie stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek sporządzenia PIT-8C.

Natomiast, w przypadku pracowników (w tym byłych pracowników) Wnioskodawcy, to zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalentach bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń.

Pracownicy (aktualni i byli) otrzymali nieodpłatne świadczenie od pracodawcy, gdyż pracodawca zapłacił z własnych środków składki, które powinny być finansowane ze środków pracowników. Przychód powstał u wszystkich pracowników w dacie zapłaty ww. składek.

Przychód ten dla obecnych i byłych pracowników nie będzie przychodem z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, lecz będzie przychodem ze stosunku pracy, gdyż ma ono źródło w umowie o pracę łączącą w przeszłości Wnioskodawcę z byłym pracownikiem.

Na podstawie art. 39 ust. 1 ww. ustawy Wnioskodawca powinien wystawić za rok, w którym składkę opłacono informację PIT-11. W informacji PIT-11 należy wykazać jako przychód ze stosunku pracy zapłacone do ZUS za byłego pracownika ww. składki bez względu na to, czy jest on aktualnym czy byłym pracownikiem. Informacja dla byłego pracownika nie będzie zawierała kwoty pobranej zaliczki, gdyż pracodawca przekazuje tylko świadczenie nieodpłatne, a to oznacza, że brak jest środków pieniężnych, z których można zaliczkę pobrać.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określone zostały źródła przychodów, wśród których wymieniono:

• w ust. 1 pkt 1 stosunek pracy,
  
• w ust. 1 pkt 2 działalność wykonywaną osobiście,
  
• w ust. 1 pkt 9 inne źródła.
  
  

Definicję przychodów ze stosunku pracy zawiera art. 12 ust. 1 ustawy, myśl którego za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z kolei definicję przychodów z innych źródeł zawiera art. 20 cytowanej ustawy. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12?14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jednocześnie z treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, wynika, że przychodami ze stosunku pracy oraz przychodami z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, zapłacenie ze środków płatnika, kwoty tytułem zaległych składek na ubezpieczenia społeczne, w części, w której powinny być pokryte z dochodu osoby fizycznej (ubezpieczonego), skutkuje powstaniem przychodu po stronie osoby fizycznej w momencie dokonania zapłaty przez płatnika składek.

W przypadku, gdy zapłata nastąpi za osobę fizyczną, która w chwili dokonania zapłaty pozostaje ze świadczeniodawcą w stosunku pracy, otrzymane świadczenie stanowi dla tej osoby (pracownika) przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, natomiast dla osoby fizycznej, która na moment dokonania zapłaty nie pozostaje ze świadczeniodawcą w stosunku pracy, ani też w żadnym innym stosunku prawnym - przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że kwota składek na ubezpieczenia społeczne w części, w której powinny być finansowane przez byłego pracownika a zostaną zapłacone przez Wnioskodawcę, stanowi dla byłych pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem osiągnięty przez te osoby przychód należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Również przychód byłego zleceniobiorcy w postaci zapłaconej przez Wnioskodawcę zaległej składki społecznej należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy.

Od przychodów tych Wnioskodawca jako płatnik nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy, tak jak w przypadku osiągnięcie przychodu ze stosunku pracy przez pracowników. Na Wnioskodawcy ciążyć będzie jedynie obowiązek wykazania kwoty uzyskanego przez byłego pracownika i byłego zleceniobiorcę przychodu w informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując, równowartość składek, które powinien sfinansować były pracownik i były zleceniobiorca, a które zostaną zapłacone ze środków Wnioskodawcy należy zakwalifikować do przychów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanych przez byłych pracowników i byłych zleceniobiorców. Przychodów tych Wnioskodawca nie będzie opodatkowywać, tj. nie będzie pobierać zaliczki na podatek dochodowy. Na Wnioskodawcy ciążyć będzie jedynie obowiązek wykazania kwoty przychodów w informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.