Stwierdzić należy, że w związku z faktem, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę podlegają (...)

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym z faktur dokumentujących zakup samochodów osobowych przekazywanych laureatom konkursu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest agencją reklamową. Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest organizacja różnego rodzaju akcji i kampanii promocyjno - reklamowych na rzecz klientów w celu zwiększenia sprzedaży oferowanych przez nich towarów i usług. W ramach kompleksowej usługi polegającej na przeprowadzeniu kampanii promocyjno - reklamowej, która będzie realizowana na zlecenie jednego z klientów, Wnioskodawca będzie obowiązany w szczególności do zorganizowania konkursu, jego obsługi technicznej i formalnej oraz wydania nagród laureatom. Celem świadczonej usługi jest wzrost sprzedaży usług zleceniodawcy. W zamian za wykonanie wyżej opisanej kompleksowej usługi Wnioskodawca otrzyma od klienta - zleceniodawcy wynagrodzenie, które składać się będzie z części stałej obliczonej jako równowartość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na przeprowadzenie kampanii promocyjno - reklamowej oraz z części prowizyjnej obliczonej jako określony procent od części stałej. Wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%. Regulamin konkursu przewidywać będzie wydanie laureatom/zwycięzcom nagród rzeczowych w postaci samochodów osobowych, które są nabywane wcześniej przez Wnioskodawcę od sprzedawcy - dealera samochodów (prowadzącego działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży nowych samochodów, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług).

Na tle wyżej opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy przy zakupie samochodów osobowych w celu realizacji usługi, w ramach której dojdzie do wydania samochodów osobowych laureatom konkursu Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia tylko części podatku naliczonego przy ich zakupie w wysokości określonej w przepisie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, czy też do odliczenia 100% podatku naliczonego przy ich zakupie na zasadzie wyjątku określonego w przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) wyżej powołanej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Przepisy art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym mają zastosowanie do opisanych w nich stanów faktycznych, związanych z odliczaniem podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych, w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r. Wobec czego przepisy te będą miały zastosowanie do opisanego przez podatnika zdarzenia przyszłego, jeżeli nastąpi ono pomiędzy dniem złożenia niniejszego wniosku a 31 grudnia 2012 r.

Przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) wskazanej ustawy stanowi, że przepis art. 3 ust. 1 tej ustawy, ograniczający kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów).

Wyłączenie to wskazuje, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wprowadzone wskazanym przepisem art. 3 ust. 1 nie ma zastosowania, gdy samochody osobowe stanowią towar handlowy i przeznaczone są do sprzedaży. Wyjaśnienie terminu ?odprzedaż? użytego w przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) wskazanej ustawy zmieniającej znajduje się w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 1014/10, który wprawdzie został wydany na tle stanu prawnego obowiązującego do dnia 1 stycznia 2011 r., tj. do dnia wejścia w życie wyżej powołanej ustawy zmieniającej, jednakże znajduje zastosowanie również w stanie prawnym obowiązującym dziś, ponieważ art. 3 ust. 1 wyżej powołanej ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym ma identyczne brzmienie jak uchylony tą ustawą a powołany w wyroku art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług a art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy zmieniającej ma identyczne brzmienie jak art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z wyżej powołanym wyrokiem ?Termin ?odprzedaż?, użyty w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), obejmuje takie rodzaje działalności gospodarczej podatnika, w ramach których nabywane samochody (pojazdy), o jakich mowa w art. 86 ust. 3 ustawy, są - jako towary handlowe - przeznaczone do ich dalszego zbycia?.

Zatem skoro Wnioskodawca przeznaczy samochody osobowe do ich dalszego zbycia w formie wydania nagród w konkursie stanowiącym część kompleksowej, odpłatnej, opodatkowanej podatkiem VAT usługi reklamowej, jaką świadczyć będzie na rzecz swojego klienta, możliwe będzie zastosowanie przez niego przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) wyżej powołanej ustawy zmieniającej, czyli odliczenia 100% podatku VAT naliczonego przy zakupie tych samochodów - nagród.

Identyczne stanowisko zajął NSA w Warszawie w wyżej powołanym wyroku w sprawie odliczenia naliczonego podatku VAT od zakupu samochodów osobowych przeznaczonych na nagrody w loterii. ?Organizator loterii, w której główną nagrodą jest samochód osobowy, ma prawo obniżyć podatek należny o cały VAT z faktury dokumentującej jego zakup.? W uzasadnieniu do powyższego wyroku Sąd stwierdził, że ?Nieuzasadnione ekonomicznie byłoby różnicowanie - w zakresie prawa odliczenia podatku naliczonego, sytuacji prawnej podatników, którzy prowadzą działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu samochodów określonych w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (w obecnym stanie prawnym samochodów określonych w art. 3 ust. 1 wyżej powołanej ustawy zmieniającej, który ma identyczne brzmienie jak uchylony art. 86 ust. 3 ustawy o VAT) w celu ich odprzedaży, oraz podatników, których przedmiotem działalności jest nabywanie tych pojazdów w celu realizacji innych form ich zbycia.

Stan faktyczny opisany we wniosku różni się od stanu faktycznego opisanego w wyżej powołanym wyroku NSA jedynie tym, że wyrok dotyczy wydania nagród - samochodów osobowych zwycięzcom loterii a zdarzenie przyszłe Wnioskodawcy wydania nagród - samochodów osobowych zwycięzcom konkursu, co dla celów odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie nagród - samochodów nie ma żadnego znaczenia. Wobec czego wyżej powołany wyrok NSA potwierdza, że Wnioskodawca jako organizator konkursu, w którym nagrodami będą samochody osobowe, ma prawo obniżyć podatek należny o cały VAT z faktur dokumentujących ich zakup.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z powyższym, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje podatnikowi wykonującemu działalność gospodarczą opodatkowaną VAT i tylko w takim zakresie, w jakim nabywane przez tego podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2013 r. art. 86a ust. 1 ww. ustawy w przypadku nabycia:

1. samochodów osobowych,
   
2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

- kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca ? nie więcej jednak niż 6000 zł.

W myśl art. 86a ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów regulowały przepisy art. 3 do art. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca ? nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym stanowił, iż przepis ust. 1 nie dotyczy przypadku, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów).

Zgodnie z powyższym, pełne odliczenie podatku naliczonego od nabytych samochodów osobowych dotyczy tylko takich przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż tych nabytych przez niego samochodów osobowych. Pełne odliczenie podatku naliczonego nie dotyczy natomiast podatku naliczonego przy zakupie tych samochodów osobowych, które są wykorzystywane (używane) przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w inny sposób niż wskazany w przepisie.

Odsprzedaż na gruncie ustawy należy rozumieć szeroko. Pojęcie "odprzedaż", którym posłużył się ustawodawca w tym przepisie, powinno być rozumiane jako nabycie pojazdów w celu dokonania dostawy towaru. Użyty zatem termin "odprzedaż" obejmuje takie rodzaje działalności gospodarczej podatnika, w ramach których nabywane samochody (pojazdy), są traktowane jako towary handlowe - przeznaczone do ich dalszego zbycia, (np. przekazanie w formie nagród stanowiące odpłatną dostawę towarów).

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że podstawową działalnością Wnioskodawcy jest organizacja różnego rodzaju akcji i kampanii promocyjno - reklamowych na rzecz klientów w celu zwiększenia sprzedaży oferowanych przez nich towarów i usług. W ramach kompleksowej usługi polegającej na przeprowadzeniu kampanii promocyjno ? reklamowej realizowanej na zlecenie jednego z klientów, Wnioskodawca będzie obowiązany do zorganizowania konkursu, jego obsługi technicznej i formalnej oraz wydania nagród laureatom. W zamian za wykonanie usługi Wnioskodawca otrzyma od zleceniodawcy wynagrodzenie, które będzie opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%. Wynagrodzenie składać się będzie z części stałej obliczonej jako równowartość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na przeprowadzenie kampanii promocyjno - reklamowej oraz z części prowizyjnej obliczonej jako określony procent od części stałej. Regulamin konkursu przewidywać będzie wydanie laureatom/zwycięzcom nagród rzeczowych w postaci samochodów osobowych, które są nabywane wcześniej przez Wnioskodawcę od sprzedawcy - dealera samochodów.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca w ramach opodatkowanej podatkiem od towarów i usług usługi polegającej na przeprowadzeniu kampanii promocyjno-reklamowej realizowanej na zlecenie jednego z klientów będzie zobowiązany do wydania nagród laureatom w postaci samochodów osobowych. Przedmiotowe nagrody rzeczowe nabywane będą przez Wnioskodawcę od dealera samochodów. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonanie kompleksowej usługi polegającej na przeprowadzeniu kampanii promocyjno-reklamowej opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23% obejmować będzie również wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przeprowadzenie tej kampanii. W konsekwencji powyższego, w przedmiotowej sprawie uznać należy, że Wnioskodawca dokonuje odsprzedaży w rozumieniu art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Odsprzedaż ta następuje w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w związku z faktem, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług Wnioskodawca nabywając samochody osobowe (nagrody) związane bezpośrednio z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup nagród wydawanych laureatom konkursu.

Pomimo, iż uznano, że Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych przeznaczonych do wydania laureatom konkursu z uwagi na wskazanie podstawy prawnej obowiązującej do dnia 31 grudnia 2012 r. stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.