Czy przy zniesieniu współwłasności osoba, która otrzymała spłatę i nie nabyła części nieruchomości (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych częściowego działu spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym ze spadkobierców po W. przedwojennym przedsiębiorcy. W skład masy spadkowej wchodzą m.in. dwa kompleksy nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych, do których prawa odzyskano staraniem spadkobierców po W. w latach 2002-2011, w ramach postępowań reprywatyzacyjnych. Oba kompleksy są położone przy ul. S., a drugi przy ul. P.

Każdy z aktualnych spadkobierców po W. jest obecnie współwłaścicielem i współużytkownikiem wieczystym w określonym (przepisami prawa cywilnego o spadkach oraz współwłasności) udziale w prawach do nieruchomości składających się na ww. kompleksy.

Od otwarcia spadku po W. upłynęło już kilkadziesiąt lat. Toteż dzisiejsi spadkobiercy reprezentują kilka linii oraz szczepów krewnych w rozumieniu prawa spadkowego. Ze względów rodzinno-majątkowych grono aktualnych spadkobierców po W. podzieliło się na dwie grupy, które w dalszej części niniejszego wniosku będą oznaczone jako "Grupa A" oraz "Grupa B". Członkowie Grupy B, do której należy m.in. Wnioskodawca, posiadają łącznie 60% udziałów w spadku po W. Członkowie Grupy A posiadają łącznie 40% udziałów w tejże masie spadkowej. Grupa A jest zainteresowana objęciem we współwłasność i współużytkowanie wieczyste (z wyłączeniem spadkobierców z Grupy B) kompleksu przy ul. S. Grupa B chce natomiast objąć we współwłasność i współużytkowanie wieczyste (z wyłączeniem spadkobierców z Grupy A) kompleks przy ul. P.

Ze względu na powyższe, członkowie Grupa A i Grupa B (tj. wszyscy aktualni spadkobiercy po W.) chcą zawrzeć w formie aktu notarialnego, umowę częściowego działu spadku po W. - odpowiednio do dyspozycji art. 1037 § 1 oraz art. 1038 § 2 K.c. Planowana umowa o częściowy dział spadku obejmowałaby wyłącznie tę część spadku po W., na który składają się kompleks przy ul. S. oraz kompleks przy ul. P. Na podstawie planowanej umowy częściowego działu spadku: 1) wyłącznymi współwłaścicielami i współużytkownikami wieczystymi kompleksu przy ul. S. staliby się członkowie Grupy A, 2) zaś wyłącznymi współwłaścicielami i współużytkownikami wieczystymi kompleksu przy ul. P. staliby się członkowie Grupy B. Planowana umowa o częściowy dział spadku nie wpływałaby na stan współwłasności (lub współużytkowania wieczystego) innych, aniżeli ww. kompleksy, rzeczy i praw składających się na spadek po W.

Innymi słowy, planowana umowa o częściowy dział spadku po W. spowodowałaby proporcjonalny (do posiadanego dotąd udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S.) wzrost udziału każdego z członków Grupy A we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S. oraz likwidację ich udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. Analogicznie, umowa o częściowy dział spadku spowodowałaby stosowany (do posiadanego dotąd udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P.) wzrost udziału każdego z członków Grupy B we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. oraz likwidację ich udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S.

W ten sposób dojdzie do częściowego działu spadku po W. pomiędzy Grupę A oraz Grupę B. Biorąc pod uwagę łączną wielkość udziałów w spadku członków Grupy B (60%) oraz wartość rynkową kompleksu przy ul. S. oraz kompleksu przy ul. P., należy przyjąć, iż wartość ich udziałów w majątku, który otrzymają członkowie Grupy B do wyłącznej współwłasności i wyłącznego współużytkowania wieczystego (tj. kompleksu przy ul. P.), będzie niższa od wartości dotychczasowych udziałów członków Grupy B w obu kompleksach nieruchomości. Dlatego w planowanej umowie częściowego działu spadku zostanie przewidziana stosowna dopłata wyrównująca, tj. pokrywająca różnicę pomiędzy wartością udziałów członków Grupy B w obu kompleksach, a wartością rynkową kompleksu przy ul. P. Dopłata ta będzie należna od członków Grupy A na rzecz członków Grupy B. Każdy z członków Grupy A, proporcjonalnie do wzrostu wartości jego udziału po uzyskaniu (wyłącznej) współwłasności i współużytkowania wieczystego kompleksu przy ul. S., będzie zobowiązany do uiszczenia na rzecz członków Grupy B (w tym na rzecz Wnioskodawcy) dopłaty wyrównującej. Konsekwentnie do powyższego, każdy z członków Grupy B (w tym Wnioskodawca) będzie uprawniony do otrzymania (od członków Grupy A) dopłaty wyrównującej - która zrekompensuje mu różnicę pomiędzy wartością jego udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym obu kompleksów, a wartością jego udziału w (wyłącznej) współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. Do dnia zawarcia planowanej umowy częściowego działu spadku, Wnioskodawca - korzystając ze swego dotychczasowego udziału spadkowego - będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali mieszkalnych (na cele mieszkalne) i użytkowych zlokalizowanych w obu ww. kompleksach. Rzeczy i prawa składające się na oba kompleksy są traktowane przez Wnioskodawcę ? na podstawie i w granicach przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Dochody Wnioskodawcy z tej działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Obrót z wynajmu (w części odnoszącej się do lokali użytkowych) jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Po zawarciu planowanej umowy o częściowy dział spadku i związanej z tym likwidacji udziałów członków Grupy B we współwłasności oraz współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S., Wnioskodawca będzie prowadzić wynajem lokali mieszkalnych i użytkowych w oparciu o swój udział - odpowiednio powiększony po dziale spadku ? we współwłasności oraz współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przypadku zawarcia i wykonania planowanej umowy częściowego działu spadku po W. - tj. w stanie faktycznym wyżej opisanym - po stronie Wnioskodawcy (jako członka Grupy B) powstanie obowiązek podatkowy:

1. w podatku od spadków i darowizn?
2. w podatku od czynności cywilnoprawnych?
3. w podatku od towarów i usług?
4. w podatku dochodowym od osób fizycznych - a jeżeli tak, to jak i na jakiej podstawie prawnej należy ustalić przedmiot i podstawę opodatkowania w celu skonkretyzowania tego obowiązku?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2 wniosku. W sprawie odpowiedzi na pytania Nr 1, Nr 3 i Nr 4 zostaną wydane przez tut. Organ odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) przewiduje opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat.

Zgodnie 2 art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy umowie o zniesienie współwłasności lub o dział spadku stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności lub spadku. Podmiotowy zakres obowiązku podatkowego przy umowie o dział spadku lub o zniesienie współwłasności został określony w art. 4 pkt 5 ww. ustawy.

Planowany częściowy podział spadku po W. zakłada wydzielenie do wyłącznej współwłasności oraz współużytkowania wieczystego członków Grupy A oraz Grupy B ? odpowiednio - kompleksu przy ul. S. oraz kompleksu przy ul. P. Podział ten będzie uwzględniał wielkość udziałów członków Grupy A oraz Grupy B, ogólną wartość rynkową obu kompleksów oraz cząstkową wartość każdego z nich. Finansowe rozliczenie podzielenia współwłasności oraz współużytkowania wieczystego obu kompleksów na Grupę A oraz Grupę B sprowadza się do stosownej dopłaty (rekompensaty należnej od członków Grupy A na rzecz członków Grupy B). Dopłata taka stanowić będzie pieniężne wyrównanie dla członków Grupy B (w tym dla Wnioskodawcy), którzy uzyskają udziały we współwłasności oraz współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. o wartości niższej, aniżeli wynika to z iloczynu łącznej wartości rynkowej obu kompleksów oraz wielkości udziałów przysługujących członkom Grupy B w obu kompleksach.

Wnioskodawca (jako członek Grupy B) będzie uprawniony do uzyskania od członków Grupy A dopłaty wyrównującej (rekompensaty), proporcjonalnie do obniżenia wartości jego udziału w kompleksie przy ul. P. w porównaniu do wartości jego udziału w obu kompleksach. W przypadku takim, u Wnioskodawcy (jako członka Grupy B) nie powstanie u obowiązek w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nie mieści się bowiem w kręgu podmiotowym opodatkowania zakreślonym w art. 4 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat.

W przypadku umowy o dział spadku lub o zniesienie współwłasności obowiązek podatkowy, zgodnie z treścią art. 4 pkt 5 ww. ustawy, ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział w spadku lub we współwłasności.

Stosownie natomiast do art. 6 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie o zniesienie współwłasności lub o dział spadku stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności lub spadku.

Zgodnie z zapisem art. 1037 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dział spadku może nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Zatem do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Na podstawie art. 1038 § 1 K.c., sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. § 2 wskazuje, iż umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest jednym ze spadkobierców po W. W skład masy spadkowej wchodzą m.in. dwa kompleksy nieruchomości. Ze względów rodzinno-majątkowych grono aktualnych spadkobierców po W. podzieliło się na dwie grupy, które w treści wniosku zostały oznaczone jako ?Grupa A? oraz ?Grupa B?. Członkowie Grupy B, do której należy m.in. Wnioskodawca, posiadają łącznie 60% udziałów w spadku po W. natomiast członkowie Grupy A posiadają łącznie 40% udziałów w tejże masie spadkowej. Spadkobiercy po W. chcą zawrzeć, w formie aktu notarialnego, umowę częściowego działu spadku. Wartość ich udziałów w majątku, który otrzymają członkowie Grupy B do wyłącznej współwłasności i wyłącznego współużytkowania wieczystego będzie niższa od wartości dotychczasowych udziałów członków Grupy B w obu kompleksach nieruchomości. W związku z tym w planowanej umowie częściowego działu spadku zostanie przewidziana stosowna dopłata wyrównująca, tj. pokrywająca różnicę pomiędzy wartością udziałów posiadanych przez spadkobierców. Każdy z członków Grupy B (w tym Wnioskodawca) będzie uprawniony do otrzymania (od członków Grupy A) dopłaty wyrównującej.

Z treści wniosku wynika zatem, iż wartość udziału, który Wnioskodawca (członek Grupy B) otrzyma w wyniku planowanego działu spadku, będzie niższa od wartości udziału, który przysługiwał mu w spadku. Zgodnie z powołanym wyżej art. 4 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy o dział spadku obowiązek podatkowy ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział w spadku. Zatem, jako że Wnioskodawca nie będzie podmiotem nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział w spadku, nie będzie na nim ciążył obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z zawarciem umowy o częściowy dział spadku.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni oddnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.