Kiedy zobowiązania podatkowe ulegają przedawnieniu?

W odróżnieniu od cywilistycznej instytucji przedawnienia, gdzie upływ terminu przedawnienia zobowiązania wiąże się jedynie z odpowiednim zarzutem, w systemie prawa podatkowego skutkiem przedawnienia jest w ogóle brak możliwości dochodzenia zobowiązania - zobowiązanie wygasa lub organ traci prawo do wydania decyzji określającej zobowiązanie.
Analizowane zagadnienie obejmuje zatem dwie różne instytucje:

1. Przedawnienie prawa organu podatkowego do ustalenia zobowiązania podatkowego.
2. Przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego.

Jeżeli zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania, a decyzja taka zostanie doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, zobowiązanie podatkowe w ogóle nie powstanie. Warto zauważyć, że termin przedawnienia upływa zawsze w ostatnim dniu roku kalendarzowego i jest to ogólna zasada przy przedawnieniach na gruncie prawa podatkowego, a wyjątkiem jest omówione poniżej zawieszenie biegu terminu przedawnienia.
Jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w stosownym terminie albo nie ujawnił w deklaracji wszystkich danych koniecznych do ustalenia wysokości zobowiązania - termin ten wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Dodatkowo zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie.

Po upływie tych terminów organ podatkowy traci prawo do ustalenia zobowiązania podatkowego, czyli nie może już w danej sprawie nałożyć na podatnika obowiązku zapłaty podatku.

Szczególny tryb przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego pojawia się w przypadku utraty przez podatnika prawa do skorzystania z ulgi, w związku z niedopełnieniem przez niego warunków uprawniających do ulgi. Organ podatkowy nabywa prawo do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w dniu utraty przez podatnika prawa do ulgi. Termin na wydanie takiej decyzji wynosi 3 lata, licząc od końca roku, w którym podatnik utracił prawo do ulgi, a jeżeli nie zawiadomił o utracie prawa do ulgi organu podatkowego na co najmniej 2 miesiące przed upływem trzyletniego terminu przedawnienia, termin wydania decyzji wynosi 5 lat.

Przedawnienie zobowiązania podatkowego.

W odróżnieniu od przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania, w tym przypadku mamy do czynienia z jednym ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W poprzednio omówionym przypadku zobowiązanie bowiem nie tyle wygasa, ile w ogóle nie powstaje. Ten rodzaj przedawnienia nie jest już w żaden sposób uzależniony od sposobu powstawania zobowiązania i dotyczy także zobowiązań powstałych z mocy prawa. Nie jest też bezpośrednio istotny termin powstania obowiązku, zasadnicze znaczenie dla tego przedawnienia ma bowiem termin upływu płatności.

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tutaj również termin będzie upływał w ostatnim dniu roku kalendarzowego, a może być inny w tylko przypadku zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
Termin przedawnienia może ulec przesunięciu w czasie jeżeli zaistnieją okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia lub zacząć biec zupełnie od nowa w przypadku przerwania. Po zaistnieniu przesłanki powodującej przerwanie biegu terminu, zobowiązanie podatkowe ulegnie przedawnieniu po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym bieg terminu przedawnienia został przerwany.
 

Jakie okoliczności powodują zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i na jak długo wstrzymują bieg terminu przedawnienia?

1. Wydanie decyzji o odroczeniu terminu płatności podatku albo zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, lub rozłożenia podatku albo zaległości podatkowej odsetkami na raty. Zawieszenie biegu następuje od dnia wydania decyzji do dnia odroczonego terminu płatności podatku albo zaległości lub terminu płatności ostatniej raty podatku albo zaległości. Czyli przedawnienie opóźni się w tym przypadku o okres na jaki podatnik uzyskał ulgę w realizacji swych zobowiązań podatkowych.
2. Wydanie przez Ministra Finansów rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku. Bieg jest zawieszony od dnia wejścia w życie rozporządzenia do dnia upływu przedłużonego terminu.
3. Wszczęcie postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Bieg przedawnienia zostaje zawieszony od dnia wszczęcia postępowania do dnia jego prawomocnego zakończenia. Postępowanie musi oczywiście dotyczyć zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu.
4. Wniesienie skargi do NSA. Bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do dnia doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia NSA wraz z uzasadnieniem. Podobnie jak w poprzednim przypadku, skarga musi być związana ze zobowiązanym podatkowym, aby bieg terminu przedawnienia danego zobowiązania został zawieszony.
5.  Wniesienie żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia  stosunku prawnego lub prawa  (zawieszenie trwa do wydania prawomocengo wyroku)
6. Doręczenie postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Ordynacji Podatkowej - do momentu wygaśniecią tej decyzji
7. Doręczenie zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - do momentu zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
8. Wysokośc zobowiązania uzależniona jest od uzyskania przez organ podatkowy odpowiednich informacji od organów innego państwa - w przypadku jeżeli możliwość ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - od dnia wystąpienia przez organ podatkowy z wnioskiem do organu innego państwa do dnia uzyskania przez organ podatkowy żądanej informacji - jednak nie dłużej niż przez okres 3 lat. Zawieszenie terminu przedawnienia może następować wielokrotnie; w takich przypadkach okres łącznego zawieszenia terminu przedawnienia nie może przekroczyć 3 lat.
9. Wszczęcie procedury wzajemnego porozumiewania na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, jeżeli ta umowa nie przewiduje możliwości wprowadzenia w życie zawartego porozumienia bez względu na terminy przedawnienia. awieszenie biegu terminu przedawnienia następuje od dnia wszczęcia procedury wzajemnego porozumiewania, jednak trwa nie dłużej niż przez okres 3 lat. Tak ja w poprzednim przypadku -  zawieszenie terminu przedawnienia może następować wielokrotnie; w takich przypadkach okres łącznego zawieszenia terminu przedawnienia nie może przekroczyć 3 lat.
   

Jakie okoliczności powodują przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego i od kiedy termin biegnie na nowo?

1. Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Jednocześnie jeżeli ogłoszenie upadłości nastąpiło przed rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego.
2. Zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Termin przedawnienia zaczyna biec ponownie od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne, a ewentualne kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa już biegu terminu przedawnienia. 

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego.

Kwestia ta wygląda nieco inaczej niż w przypadku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym przypadku bieg terminu przedawnienia zawiesza się, jeżeli wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie trwa do dnia, w którym decyzja innego organu stała się ostateczna lub orzeczenie sądu uprawomocniło się, nie dłużej jednak niż dwa lata.

Ponadto analogicznie jak w przypadku zawieszenia terminu przedawnienie zobowiązań podatkowych, termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego zawiesza się gdy:

1. Wysokośc zobowiązania uzależniona jest od uzyskania przez organ podatkowy odpowiednich informacji od organów innego państwa - w przypadku jeżeli możliwość ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - od dnia wystąpienia przez organ podatkowy z wnioskiem do organu innego państwa do dnia uzyskania przez organ podatkowy żądanej informacji - jednak nie dłużej niż przez okres 3 lat. Zawieszenie terminu przedawnienia może następować wielokrotnie; w takich przypadkach okres łącznego zawieszenia terminu przedawnienia nie może przekroczyć 3 lat.
2. Wszczęta zostaje procedura wzajemnego porozumiewania na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, jeżeli ta umowa nie przewiduje możliwości wprowadzenia w życie zawartego porozumienia bez względu na terminy przedawnienia. awieszenie biegu terminu przedawnienia następuje od dnia wszczęcia procedury wzajemnego porozumiewania, jednak trwa nie dłużej niż przez okres 3 lat. Tak ja w poprzednim przypadku -  zawieszenie terminu przedawnienia może następować wielokrotnie; w takich przypadkach okres łącznego zawieszenia terminu przedawnienia nie może przekroczyć 3 lat.

Pamiętaj, że:

• należy rozróżnić przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego od przedawnienia samego zobowiązania podatkowego,
• w przypadku przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego zobowiązanie podatkowe w ogóle nie powstaje,
• po przerwie biegu terminu przedawnienia, termin ten zaczyna biec od nowa.

Należy również zwrócić uwagę na wyjątek - przedawnieniu nie podlegają zobowiązania podatkowego zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże pod upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogę być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki i zastawu

Podstawa prawna:

• Ordynacja podatkowa art. 68-71.