Czy Spółka zakupując na przedstawionych warunkach egzemplarz programu komputerowego będzie zobowiązana (...)

Ocena prawna stanu faktycznego:

W stanie prawnym obowiązującym w 2003r. zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.), podatek dochodowy ustala się w wysokości 20% przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Pol-skiej siedziby lub zarządu od przychodów między innymi z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw (art. 21 ust. 1 pkt 1).

Przepisów powyższych nie stosuje się, jeżeli umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodat-kowaniu, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, zawarta z krajem, na terytorium którego podatnik ma siedzibę, stanowi inaczej (art. 21 ust. 2a).

Wykładnia gramatyczna nakazuje powyższą normę prawną odczytywać w ten sposób, że na-leżności wypłacane przez polskie podmioty na rzecz podmiotów zagranicznych z tytułu transakcji, których przedmiotem jest oprogramowanie komputerowe, jako dochody z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, podlegają opodatkowaniu na zasadach okre-ślonych w art. 21 ust. 1:

• zawsze gdy podatnik (rezydent) uzyskujący tego rodzaju dochody mieszka (w przypadku osoby fizycznej) lub ma siedzibę (w przypadku osoby prawnej) w kraju, z którym Polska nie podpisała umowy o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu, oraz
• wówczas gdy nie stanowią inaczej postanowienia umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawartej z krajem, na terytorium którego podatnik (re-zydent) ma siedzibę (miejsce zamieszkania).

Bez względu na to czy zostało to literalnie stwierdzone w danej umowie o unikaniu podwój-nego opodatkowania czy też nie, należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania oprogramowania komputerowego zaliczane są do należności licencyjnych. Wynika to z następują-cego stanu prawnego:

Jeżeli umowa u unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o tym wprost należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem wyrażonym w Komentarzu do Modelo-wej Konwencji OECD (pkt 13.1 Komentarza do art. 12 - wersja z 2000r.), oprogramowanie kompu-terowe, o ile ustawodawstwo wewnętrzne dotyczące praw autorskich bezpośrednio tego nie stanowi, ma być traktowane jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo wewnętrzne nie stanowi inaczej, najwłaściwsze jest traktowanie programu komputerowego jak dzie-ła naukowego.

W powyższym rozumieniu oprogramowanie komputerowe traktowane jest, co do zasady, ja-ko dzieło literackie również w rozumieniu ustawodawstwa polskiego. Zgodnie bowiem z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 z późn. zm.) programy komputerowe podlegają ochronie jak dzieła literackie.

Jednakże w przypadku umów licencyjnych, nie następuje przeniesienie majątkowych praw autor-skich do programu komputerowego, gdyż przedmiotem tych umów jest prawo do korzystania z pro-gramu komputerowego, na określonych polach eksploatacji, wymienionych w art. 74 i 75 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotem licencji może być za-tem prawo do powielania i publicznego rozpowszechniania programów komputerowych, jak rów-nież prawo ich modyfikacji czy publicznej prezentacji

Również w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania za należności licencyjne uważa się te kwoty, które są wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania dzieła literackiego lub na-ukowego, niezależnie od tego, czy są one zarejestrowane we właściwych rejestrach państwowych oraz bez względu na to, czy są to zwykłe opłaty dokonane w wyniku umów licencyjnych, czy też kwoty wypłacane z tytułu odszkodowania, za bezprawne kopiowanie lub naruszanie takich praw.

Tym samym tylko zapłata za przeniesienie całości praw autorskich do programu komputerowego i z których dochód kwalifikowany jest jako dochód z kapitałów oraz sprzedaż produktu jakim jest pro-gram komputerowy (często z pewnymi ograniczeniami co do jego wykorzystania) z którego dochód traktowany jest jako zysk przedsiębiorstwa zbywającego nie może być uważana za należność licen-cyjną w rozumieniu tych umów.

W przypadku zaś gdy płatności są dokonywane w związku z nabyciem części praw do programu komputerowego (bez przeniesienia przez sprzedającego ich całości) za należności licencyjne uzna-je się te płatności, które są dokonywane z tytułu udzielenia praw do użytkowania programu w sposób, który bez tego rodzaju zezwolenia stanowiłby naruszenie praw autorskich.

Natomiast samo skopiowanie programu na twardy dysk lub do pamięci operacyjnej bądź sporządze-nie kopii zapasowej mające na celu jedynie umożliwienie prawidłowego korzystania w ramach wła-snego użytku nie skutkuje uznaniem płatności za należność licencyjną. Również nabycie egzempla-rza programu komputerowego z jednoczesnym prawem do jego skopiowania na określoną liczbę stanowisk nie będzie skutkowało uznaniem, iż mamy do czynienia z należnościami licencyjnymi.

W powyższym stanie faktycznym i prawnym jeżeli z umowy sprzedaży egzemplarza pro-gramu komputerowego nie będzie wynikało, że Spółka dokonała zapłaty z tytułu przeniesienia na Spółkę własności wszelkich praw do tych programów a jedynie zapłaty za użytkowanie lub prawo do użytkowania tych programów, to zachodzą przesłanki do objęcie tych transakcji zryczałtowanym podatkiem dochodowym określonym w art. 21 ust. ustawy z dnia 15 lutego 1992r. i tym samym Spółka ma obowiązek jako płatnik do pobrania z tytułu tych transakcji zryczałtowanego podatku dochodowego w myśl art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.

Przy czym podatek dochodowy od tych należności pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu, o ile umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu zawarta z krajem, na terytorium którego podatnik ma siedzibę lub miejsce zamieszkania, nie reguluje tej kwestii odmien-nie. W takim też przypadku aby płatnik mógł skorzystać z postanowień danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, musi uzyskać od odbiorcy należności dokument wystawiony przez administrację podatkową odbiorcy należności za oprogramowanie (certyfikat rezydencji podatko-wej) potwierdzający, że jest on rezydentem podatkowym danego kraju, podlegającym w tym kraju opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów czyli nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w tym kraju.

Ponadto Spółka winna mieć na uwadze, że wypłacając należności osobie zagranicznej należy każdorazowo mieć na uwadze postanowienia konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatko-wania zawartej przez Polskę. W zależności od klasyfikacji wypłacanych należności, umowa o uni-kaniu podwójnego opodatkowania zawarta przez Polskę z krajem siedziby lub miejsca zamieszkania odbiorcy takiej należności (krajem rezydenta), może inaczej określać obowiązek podatkowy