moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłaty wstępnej tzw. czynszu inicjalnego warunkującego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 6 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m. in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłaty wstępnej tzw. czynszu inicjalnego warunkującego zawarcie umowy leasingu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m. in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłaty wstępnej tzw. czynszu inicjalnego warunkującego zawarcie umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego. Umowa zostanie zawarta na okres 3 lat i będzie spełniać warunki określone w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.). Spółka będzie zobowiązana zapłacić jednorazowo opłatę wstępną tzw. czynsz inicjalny warunkujący zawarcie umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłata wstępna ? czynsz inicjalny, płatny przed zawarciem umowy leasingu należy uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu jednorazowo, w momencie jego poniesienia, czy też należy je uwzględniać w kosztach uzyskania przychodu stosownie do czasu na jaki została zawarta umowa...

Zdaniem wnioskodawcy opłata wstępna winna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo. Opłata warunkuje rozpoczęcie realizacji umowy leasingu. Nie dotyczy ona całego okresu obowiązywania umowy lecz dotyczy samego jej rozpoczęcia. Ma ona charakter samoistny a więc nie można jej powiązać z konkretnymi przychodami. Opłata jest ponoszona przed wydaniem przedmiotu leasingu i przystąpieniem do użytkowania. W umowie leasingu nie ma zapisu, że jest to opłata na poczet usługi wykonywanej w okresie 36 miesięcy. Nie ma podstaw by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. W sprawie nie ma więc zastosowania art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z art. 17a pkt 1 tej ustawy ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej 'finansującym', oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej 'korzystającym', podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Na podstawie art. 17b ust. 1 w/w ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
   
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
   

W myśl art. 17b ust. 2 w/w ustawy jeżeli jednak finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6,
   
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
   
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym
   (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063
   oraz z 1999 r. Nr 49,
   

poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)
• do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli przedmiotowa umowa zawarta przez Spółkę spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 w/w ustawy oraz finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 zwolnień, wówczas opłata wstępna zwana też czynszem inicjalnym stanowi koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Skoro umowa leasingu daje możliwość oddania (przyjęcia) do używania rzeczy lub prawa, to wszystkie opłaty wynikające z umowy leasingowej są opłatami za używanie przedmiotu leasingu, które mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu po spełnieniu przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 w/w ustawy.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawodawca wprowadził podział kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie i pośrednie. Podział ten jest istotny z punktu widzenia momentu obciążenia kosztów uzyskania przychodów.

Nie ulega wątpliwości, iż opłata wstępna nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, lecz jej poniesienie warunkuje możliwość korzystania z danej rzeczy, a więc warunkuje uzyskanie przychodu. Uznać zatem należy iż jest to koszt pośredni.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W świetle obowiązującego od 1 stycznia 2007 r. stanu prawnego zawierając umowę spełniającą warunki określone w art. 17 b w/w ustawy Spółka powinna podzielić koszt poniesienia opłaty wstępnej proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, który w przedmiotowym przypadku wynosi 36 miesięcy i wg tej proporcji zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.