w zakresie skutków podatkowych wynajmu nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2010r. (data wpływu do Organu 5 lutego 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynajmu nieruchomości ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2010r. do Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynajmu nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi działalność gospodarczą na własne imię, w skład której wchodzą czynności z zakresu usług finansowych (kupno i sprzedaż wartości dewizowych) oraz wynajem nieruchomości. Nieruchomości te nabył lub wybudował w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. O ile do usług pośrednictwa finansowego zatrudnia pracowników, o tyle wynajem nieruchomości nie wymaga zatrudniania dodatkowych osób, a jedynie ewentualnego zlecania niektórych prac (głównie remontowo-budowlanych) wyspecjalizowanym podmiotom. W związku z tym zamierza wyłączyć wynajem z działalności gospodarczej i prowadzić go poza tą działalnością, tj. jako odrębne źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym, w przypadku kontynuowania najmu nieruchomości, jednak po ewentualnym jego wyłączeniu z działalności gospodarczej (tj. wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej oraz w innych ewidencjach, np. podatkowych i statystycznych), przysługiwać będzie prawo do skorzystania od tej części przychodów (tzn. innych niż pośrednictwo finansowe) ze zryczałtowanej formy opodatkowania, określonej w art. 6 ust. 1a i art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne...
2. Czy to prawo będzie mu przysługiwać już w roku tego wyłączenia z działalności...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym przysługiwać mu będzie prawo do skorzystania w stosunku do przychodów z najmu lub dzierżawy (tzn. innych niż pośrednictwo finansowe), po ich wyłączeniu z działalności gospodarczej, ze zryczałtowanej formy opodatkowania, określonej w art. 6 ust. 1a i art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. c tej ustawy wyłącza wprawdzie prawo do ryczałtowego opodatkowania w stosunku do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, jednak zgodnie z art. 6 ust. 1b ustawy wyłączenie to nie dotyczy podatników osiągających przychody uzyskiwane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a tego samego przepisu, czyli umów tego rodzaju wykonywanych poza działalnością gospodarczą. Jak wskazuje za takim stanowiskiem przemawia także fakt, że do nabycia, wybudowania czy utrzymania nieruchomości będących przedmiotem tych umów nie zatrudniał i nie zatrudnia pracowników, nie można zatem stwierdzić, że aktywność ta ma na tyle zorganizowany charakter, iż musi być prowadzona wyłącznie w formie działalności gospodarczej. Skoro zaś może być prowadzona także poza działalnością gospodarczą, muszą mieć do niej pełne zastosowanie przepisy, o których mowa powyżej.

Wnioskodawca stoi również na stanowisku, że prawo do stosowania ww. przepisów ustawy o podatku zryczałtowanym przysługiwać mu będzie natychmiast po wyłączeniu tych przychodów z działalności gospodarczej, tj. dopuszczalna jest sytuacja, w której przychody z najmu za okres wykonywania ich w ramach działalności gospodarczej będą opodatkowane na zasadach ogólnych, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w tym samym roku, po ich wyłączeniu z tej działalności, wg przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
  
  

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Z powyższych przepisów wynika, iż dla celów podatkowych przychód z najmu może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub jako przychód z odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem m.in. nieruchomości. Co do zasady, możliwość dokonania wyboru w ww. zakresie, a co za tym idzie i sposobu rozliczenia przychodów z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem. Jednakże wybór ten jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wynajmowanym składnikiem majątkowym, a prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wynajmowany składnik majątku związany jest z tą działalnością, przychód z jego wynajmu stanowi zawsze przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmie nieruchomości. Nieruchomości te nabył lub wybudował w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. O ile do usług pośrednictwa finansowego zatrudnia pracowników, o tyle wynajem nieruchomości nie wymaga zatrudniania dodatkowych osób, a jedynie ewentualnego zlecania niektórych prac (głównie remontowo-budowlanych) wyspecjalizowanym podmiotom. W związku z tym zamierza wyłączyć wynajem z działalności gospodarczej i prowadzić go poza tą działalnością, tj. jako odrębne źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż kwestią istotną dla zakwalifikowania przychodów z wynajmu, do odpowiedniego źródła przychodów jest ocena, czy prowadzony przez Wnioskodawcę najem lokali nosił i nosić będzie nadal znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność gospodarcza lub pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 daje podstawę, by przyjąć iż dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2. wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter, cechy przeznaczenia użytkowego (np. lokali mieszkalnych),
3. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.
   
   

Zauważyć przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy też wyrejestrowania z właściwych ewidencji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wynajmował nieruchomość w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (a co istotniejsze nieruchomości te nabył lub wybudował w trakcie tej działalności), co oznacza, iż najem ten musiał spełniać wszystkie enumeratywnie wymienione w art. 5a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanki uznania za pozarolniczą działalność gospodarczą. Najem ten niewątpliwie zatem miał charakter zarobkowy, ciągły i zorganizowany, a decyzja o wynajmie nieruchomości nie miała charakteru incydentalnego (najem ten miał charakter powtarzalny), a wynajmowane nieruchomości były składnikami majątku związanego z pozarolnicza działalnością gospodarczą. Tym samym wyłączenie najmu jako przedmiotu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, a co za tym idzie i wykreślenie go z ewidencji działalności gospodarczej nie jest przesłanką wystarczającą do uznania, iż najem ten nie będzie spełniał nadal przesłanek określonych w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

W konsekwencji przychody uzyskane z tego wynajmu będą nadal stanowiły przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie przychody z tzw. najmu prywatnego. Powyższe wyklucza tym samym możliwość opodatkowania uzyskiwanych z wynajmu nieruchomości przychodów w sposób określony w art. 6 ust. 1a ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Tym samym pytanie dotyczące momentu (roku podatkowego), od którego Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania dochodów z najmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych uznać należy za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.