Czy podstawą opodatkowania Spółki X z tytułu czynszu najmu ciągników na rzecz Wnioskodawcy podatkiem (...)

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia podstawy opodatkowania i obowiązku odprowadzenia przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od kwoty netto wynikającej z faktury z tytułu czynszu najmu ciągników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Płatnik jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą polegająca m.in. na wykonywaniu międzynarodowego transportu drogowego. W celu wykonywania w/w działalności wynajmuje od Spółki (osoby prawnej - podatnika podatku od wartości dodanej) z Niemiec środki transportu (ciągniki siodłowe).

Płatnik jest podmiotem powiązanym ze Spółką X w ten sposób, iż Spółka ta posiada 99% udziałów Wnioskodawcy, mającego siedzibę w Polsce.

Płatnik odprowadza od dochodów Spółki X z tytułu czynszu najmu ciągników siodłowych w Polsce zryczałtowany podatek dochodowy obliczany od kwoty brutto wynikającej z faktury Spółki X. Przedmiotowe faktury zawierają niemiecki podatek od towarów i usług, ponieważ zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług wynajmu środków transportu jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy podstawą opodatkowania Spółki X z tytułu czynszu najmu ciągników na rzecz Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce jest kwota brutto wynikająca z faktury VAT Spółki X za czynsz najmu, czy kwota netto bez uwzględniania podatku VAT naliczonego w Niemczech...
2. Czy wobec tego Wnioskodawca jako płatnik powinien od ww. dochodów Spółki X odprowadzać zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych od kwoty netto wynikającej z faktury VAT, bez uwzględniania w podstawie podatku od wartości dodanej naliczonej w Niemczech, czy też od kwoty brutto z uwzględnieniem w podstawie podatku VAT...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnik, powinien on płacić zryczałtowany podatek od kwoty netto wynikającej z faktury VAT Spółki X, bez uwzględniania w postawie opodatkowania podatku od wartości dodanej, naliczonego i odprowadzanego w Niemczech.

Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), z tytułu uzyskania na terytorium RP przez podatników nie mających na terytorium RP siedziby przychodów m.in. z tytułu uzyskanych odsetek, za użytkowanie urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu należy odprowadzać podatek dochodowy, który, uwzględniając postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania od należności licencyjnych, wynosi 5% przychodu.

Natomiast zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłącza się z przychodów należny podatek od towarów i usług. Od 1 maja 2004 r. podatek od towarów i usług obowiązujący na terenie RP jest tożsamy z podatkiem od wartości dodanej obowiązującym w innych państwach UE. Z uwagi na tą tożsamość podatek ten powinien być tak samo traktowany przez ustawy o podatku dochodowym. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy podatek u źródła, pobierany na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być obliczany od należności netto, jeżeli ta należność w całości obejmuje także podatek od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ww. ustawy w związku z treścią art. 29 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, która jednoznacznie zdefiniowała obrót, za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług. Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 10 ustawy, zwrócona różnica podatku od towarów i usług. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza wyrok z dnia 25 czerwca 2009 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Sygn. akt: III SA/Wa 303/09. cyt: ?Artykuł 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. wyklucza możliwość zaliczenia należnego podatku od towarów i usług do przychodów podatkowych. To stanowisko należy jednak uznać za prawidłowe ale tylko w przypadku prawidłowego opodatkowania przez podatnika swojej sprzedaży. W razie błędnego zastosowania stawki przez podatnika i następnie prawidłowego wyliczenia podatku należnego od sprzedaży przez organ w ostatecznych decyzjach, podatnik powinien skorygować przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.?

Z powyżej przywołanych przepisów wynika, że należny podatek od towarów i usług nie stanowi składnika przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, iż w każdym przypadku, w którym zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa wystąpił obowiązek naliczenia takiego podatku przez podatnika, występuje konieczność wyłączenia należnego podatku od towarów i usług z kwoty przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Regulacja ta jest wyrazem realizacji zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podatnika jak również zasady opodatkowania podatkiem dochodowym wyłącznie rzeczywistych przysporzeń majątkowych osiąganych przez podatnika.

Równocześnie zgodnie z poglądem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze przedmiotu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają tylko takie wielkości, które stanowią dla podatnika rzeczywiste przysporzenie, dlatego też w takiej sytuacji zasadnym jest skorygowanie rozliczenia podatku dochodowego poprzez wyłączenie z przychodów wymierzonego przez organ i podlegającego zapłacie przez Podatnika należnego podatku VAT. Ponadto z uregulowań art. 29 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Wysokość tego podatku powinna zostać obliczona za pomocą metody 'w stu'.

Następnie tak obliczony podatek powinien w ocenie Podatnika zostać wyłączony z kwoty przychodów podatkowych. Potwierdzeniem prawidłowości tego rozumowania są również przepisy ustawy o cenach. Stosownie do przepisów art. 2 ust. 1 tej ustawy ceny towarów co do zasady ustalają strony zawierające umowę. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach, poprzez cenę rozumie się wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, przy czym jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru czy usługi podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług. Uwzględniając powyższe Podatnik stwierdza, że w razie uznania przez organ skarbowy, iż dana czynność - wbrew stanowisku Podatnika - powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, organ ten powinien potraktować kwotę należną z tytułu wykonania tej czynności jako kwotę wynagrodzenia brutto, dlatego też w ocenie Podatnika, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.p. otrzymane wynagrodzenie z tytułu sprzedaży stanowi przychód podatkowy w pełnej wysokości tzn. wraz z podatkiem od towarów i usług.

Nie sposób pominąć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwłaszcza te, które określają źródła przychodów, dotyczą przychodów o charakterze definitywnym, tj. powiększających wartość netto majątku podatnika. Z tego wynika, ze przychód jest wartością ekonomiczną a skoro tak, to brak korekty przychodów w związku z pomniejszeniem go o wyliczony w 'stu' podatek od towarów i usług doprowadziłby do opodatkowania dochodu, którego Podatnik nigdy nie osiągnie. Co więcej, doszłoby w części do opodatkowania podatkiem dochodowym podatku od towarów i usług zapłaconego na rzecz organu podatkowego.

Przedstawione w niniejszej sprawie stanowisko potwierdza jednoznacznie wyrok z dnia 8 października 2003 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) we Wrocławiu, Sygn. akt: (I SA/Wr 3014/03), cyt: ?Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 pdop organ skarbowy (podatkowy') stwierdzając, że w należności z tytułu sprzedaży, która od kontrahenta ma otrzymać podatnik mieści się nieustalony przez niego należny podatek od towarów i usług, po określeniu jego wielkości - dla celów ustalenia przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych - powinien pomniejszyć tę należność o kwotę należnego podatku od towarów i usług, gdyż w przeciwnym razie - wbrew temu przepisowi - nastąpi opodatkowanie tego podatku podatkiem dochodowym?. (M. Podat. 2004/7/47).

Zatem, mając na uwadze wszystkie podniesione powyżej kwestie związane z przedstawionym stanem faktycznym, w ocenie Wnioskodawcy podatek u źródła, pobierany na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być obliczany od należności netto, jeżeli ta należność obejmuje także podatek od wartości dodanej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej ?ustawa o pdop?) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W rozpoznawanej sprawie przepisem szczególnym w stosunku do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 12 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90. dalej: ?umowa polsko ? niemiecka?).

Z art. 12 ust. 1 Umowy polsko ? niemieckiej wynika, że należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 Umowy polsko - niemieckiej).

Umowa polsko - niemiecka w art. 12 ust. 3 stanowi, iż określenie ?należności licencyjne? użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Jak wynika z art. 12 ust. 3 umowy polsko - niemieckiej, do należności licencyjnych zalicza się również należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, należy stwierdzić, że należność wypłacana niemieckiej Spółce z tytułu czynszu najmu ciągników jest przychodem z należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o pdop.

Stosownie natomiast do treści art. 26 ust. 1 ustawy o pdop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Wskazany we wniosku Spółki art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o pdop stanowi, iż do przychodu nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Przy czym należy podkreślić, iż ustawa o pdop nie zawiera definicji należnego podatku od towarów i usług, wskazuje natomiast art. 4a pkt 7, iż ilekroć w ustawie tej mowa o ustawie o podatku od towarów i usług oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm). Przepisy tej ostatniej rozróżniają podatek VAT nakładany tą ustawą od podatku od wartości dodanej nakładanego w którymkolwiek państwie członkowskim poza Polską.

Reasumując, podstawą naliczenia podatku u źródła winna być kwota całej wypłaconej niemieckiej Spółce należności tj. wraz z niemieckim podatkiem od wartości dodanej. Powyższe znajduje potwierdzenie w stwierdzeniach zawartych zarówno w przepisach ustawy o pdop określających obowiązek płatnika ? ?od tych wypłat?, jak również zawarte w zapisach umowy między Polską i Niemcami ?kwoty brutto należności licencyjnych?. Wynika to również z tego, iż zobowiązanie Spółki jest jednocześnie należnością niemieckiej Spółki, a zgodnie z przepisami właśnie od tej kwoty należności Spółka jest zobowiązana pobrać zryczałtowany podatek.

Obowiązkiem Spółki wynikającym z przepisów prawa podatkowego jest zatem pobranie w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku od tych wypłat w wysokości 20% przychodów lub uwzględniając postanowienia umowy 5% kwoty brutto należności, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika certyfikatem rezydencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy zauważyć, że powoływane przez Spółkę wyroki nie stanowią powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego ponieważ wydane zostały one w indywidualnych sprawach i wiążą tylko strony postępowania. Wobec tego cytowane wyroki nie mogą mieć wpływu na treść zawartą w wydanej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.