Czy koszt szkolenia okresowego kierowcy poniesiony przez pracodawcę prowadzącego działalność transportową (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2011r. (data wpływu do Organu ? 28 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych poniesienia przez pracodawcę kosztów szkolenia okresowego kierowców:

• w części dotyczącej zaliczenia ww. kosztu do przychodu pracownika - jest prawidłowe,
• w części dotyczącej braku zastosowania zwolnienia oraz obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2011r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych poniesienia przez pracodawcę kosztów szkolenia okresowego kierowców.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzący działalność w zakresie transportu drogowego, zatrudniający na umowę o pracę kierowców do obsługi TIR-ów, pokrył koszt szkolenia kierowców z własnych środków. Było to szkolenie okresowe, którego obowiązek posiadania przez każdego kierowcę TIR-a wynika z treści art. 39d ust. 2 ustawy o transporcie drogowym, a które taki kierowca obowiązany jest odnawiać co 5 lat. Zgodnie z art. 39l ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przedsiębiorca (podatnik) obowiazany jest kierować kierowców na takie właśnie szkolenia okresowe, natomiast zgodnie z art. 39l ust. 2 tejże ustawy przedsiebiorca kierujący kierowcę na takie szkolenie okresowe, może pokryć koszt tego szkolenia (brak obowiązku). Podatnik w kwietniu 2011r. skierował kilku kierowców zatrudnionych na umowę o prace na szkolenie okresowe pokrywając koszt szkolenia z własnych środków (400 zł na osobę netto z faktury zakupu). Zgodnie z przepisami ustawy o transporcie drogowym, przedsiębiorca nie może dopuścić do pracy pracowników, którzy nie posiadają kwalifikacji wymaganych prawem, czyli m.in. aktualnych szkoleń okresowych. Z kolei zgodnie z art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą. W przypadku szkoleń okresowych kierowców pracodawca ma obowiązek skierowania kierowcy na takie szkolenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy koszt szkolenia okresowego kierowcy poniesiony przez pracodawcę prowadzącego działalność transportową (transport towarów) z własnych środków, będzie dla pracownika świadczeniem ze stosunku pracy zwolnionym z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Czy w przypadku kiedy pracodawca uznał, iż koszt sfinansowania szkolenia okresowego kierowcy nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, a w rzeczywistości takie zwolnienie należałoby zastosować, należy rozliczyć pobraną nienależnie zaliczkę w rozliczeniu rocznym, czy można dokonać zwrotu pracownikowi w trakcie roku podatkowego, np. wypłacając z kasy gotówkę...

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z faktem, że nie istnieje obowiązek ustawowy pokrycia przez pracodawcę kosztów szkoleń okresowych zatrudnionych kierowców na takie szkolenie ? należy uznać, iż koszt takiego szkolenia sfinansowanego przez pracodawcę stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, który nie korzysta ze zwolnienia i w związku z tym należało pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od tego przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszystkie otrzymywane przez pracownika świadczenia, wynikające z zawartej umowy, bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy w ramach zawartego stosunku prawnego.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie ?odrębne przepisy' obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego.

Do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należy zaliczyć m.in. ustawę z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W myśl art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Nawiązując do nowych regulacji zawartych w art. 103¹ -103⁶ Kodeksu pracy należy zauważyć, że różnicują one zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

1. podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą bądź
2. zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.
   
   

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 103³ Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 103³ Kodeksu pracy). Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzący działalność w zakresie transportu drogowego, zatrudniający na umowę o pracę kierowców do obsługi TIR-ów, w kwietniu 2011r. skierował kilku kierowców na szkolenie okresowe pokrywając koszt szkolenia z własnych środków (400 zł na osobę netto z faktury zakupu).

Zgodnie z art. 39d ust. 2 ustawy z dnia 06 września 2001r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007r. Nr 125, poz. 874 ze zm.) kierowca obowiązany jest co pięć lat, począwszy od dnia uzyskania świadectwa kwalifikacji zawodowej poświadczającego uzyskanie kwalifikacji, ukończyć szkolenie okresowe odpowiednio do pojazdu, którym wykonuje przewóz drogowy.

W myśl natomiast art. 39l ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz ust. 2 ww. ustawy, przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący przewóz drogowy jest obowiązany do kierowania kierowców na szkolenia okresowe i może pokryć koszt tych szkoleń.

Zatem z treści przepisów ustawy o transporcie drogowym wynika, iż co do zasady warunkiem uprawniającym kierowcę do wykonywania przewozu drogowego jest posiadanie przez niego odpowiednich uprawnień regulowanych ww. ustawą, a mianowicie posiadanie przez niego m.in. aktualnych szkoleń okresowych.

Z kolei zgodnie z art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą.

Podnoszenie kwalifikacji zawodowych oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku. Zatem nowe przepisy Kodeksu pracy dotyczą m.in. podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, w tym rozumianego jako uzupełnianiem wiedzy.

Należy jednak zauważyć, iż to przede wszystkim pracodawca powinien ocenić, a w razie potrzeby również uzasadnić, czy przedmiotowe szkolenie odnosi się do kompetencji zawodowych czy do umiejętności ogólnych, które mogą okazać się przydatne na zajmowanym stanowisku. Jednakże jak wyżej wskazał w stanie faktycznym sam Wnioskodawca nie może on dopuścić do pracy pracowników, którzy nie posiadają kwalifikacji wymaganymi prawem, czyli m.in. aktualnych szkoleń okresowych.

Zatem skoro okresowe szkolenie mieści się w definicji ?podnoszenia kwalifikacji zawodowych?, zawartej w art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy, gdyż dotyczy ono w rzeczywistości uzupełniania wiedzy, to w sytuacji gdy zostaną spełnione pozostałe warunki wynikające z ww. przepisów Kodeksu pracy, wolna od podatku dochodowego będzie wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę z tytułu tychże szkoleń, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Tak więc, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, koszty szkolenia okresowego ponoszone przez Wnioskodawcę korzystać będą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej 'zakładami pracy', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Kwoty pobranych zaliczek ? stosownie dla uregulowań art. 38 ust. 1 powołanej ustawy ? płatnicy przekazują, na zasadach określonych ustawą, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Stosownie do treści art. 37 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobierają płatnicy określeni w art. 31, art. 33 lub art. 35 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, złoży płatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że:

1. poza dochodami uzyskanymi od płatnika nie uzyskał innych dochodów, z wyjątkiem dochodów określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,
2. nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 2-4,
3. nie korzysta z możliwości opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 lub 4,
4. (uchylony)
5. nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 5

-płatnik jest obowiązany sporządzić, według ustalonego wzoru, roczne obliczenie podatku, na zasadach określonych w art. 27, od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym.

Na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zgodnie z art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Płatnik, który potrącił zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu zwolnionego, czyli m.in. z tytułu poniesionego przez Wnioskodawcę kosztu szkolenia okresowego dla skierowanych pracowników, który de facto będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zobowiązany jest w PIT-11 bądź PIT-40 pomniejszyć kwotę przychodu uzyskanego przez tegoż pracownika o wartość dochodu zwolnionego, przy jednoczesnym wskazaniu zaliczki faktycznie pobranej w ciągu roku, łącznie z zaliczką od ww. zwolnionego świadczenia.

Zgodnie z art. 76c zdanie pierwsze ustawy Ordynacja podatkowa, nadpłatę wynikającą z zaliczek na podatek zwraca się ? co do zasady - po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek.

Reasumując, płatnik (Wnioskodawca) winien pomniejszyć przychód pracowników o kwotę zwolnienia z opodatkowania w informacji rocznej o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy, tj. odpowiednio PIT-11, PIT-40 za 2011r. w celu uzyskania zwrotu nadpłaconej zaliczki podatku dochodowego, po złożeniu rocznych zeznań podatkowych przez podatników (tj. pracowników Wnioskodawcy) w urzędzie skarbowym.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe w części dotyczącej zaliczenia kosztów szkolenia okresowego kierowców poniesionych przez pracodawcę do przychodu pracownika, natomiast za nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia ww. świadczenia oraz obowiązku do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.