Czy wynagrodzenie za świadczenie usług zarządczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 03.11.2010 r. (data wpływu 05.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usług zarządzania ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usług zarządzania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 15 marca 2010 r. jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku Dyrektora Operacyjnego Sp. z o. o. (dalej ?Spółka?).

W ramach stosunku pracy Wnioskodawca wykonuje zarówno obowiązki o charakterze zarządczym jak i obowiązki z zakresu szeroko pojętego doradztwa gospodarczego. W szczególności do obowiązków Wnioskodawcy jako Dyrektora Operacyjnego należą następujące czynności o charakterze zarządczym:

• bieżący nadzór nad pracą i udzielanie wytycznych podległym mu bezpośrednio dyrektorom regionalnym nadzorującym 4 tzw. ?strefy utrzymaniowe? Spółki,

• wyznaczenie celów dyrektorom regionalnym zarówno finansowych (osiągnięcie zakładanego przychodu) jak i jakościowych (szybkość i jakość wykonania usług),

• akceptacja bieżących wydatków i kosztów inwestycyjnych ponoszonych / zgłaszanych przez dyrektorów regionalnych

• podejmowanie kluczowych decyzji personalnych w podległych mu dyrekcjach regionalnych.
  
  

Bez względu na powyższe, szereg obowiązków Dyrektora Operacyjnego ma charakter stricte analityczny i doradczy (formułowanie niewiążących opinii i zaleceń w oparciu o wiedzę ekspercką Wnioskodawcy) a także marketingowy, w tym w szczególności:

• doradztwo na rzecz kierownictwa spółki w zakresie technicznych aspektów świadczenia usług utrzymania sieci telekomunikacyjnych,

• uczestnictwo w roli doradcy technicznego w negocjacjach handlowych,

• utrzymywanie i rozwój kontaktów z klientami na szczeblu dyrektorów technicznych,

• analiza danych technicznych przedstawianych przez klientów,

• analiza danych technicznych i finansowych przedstawionych przez dyrektorów regionalnych oraz opracowywanie na tej podstawie raportów dla Dyrektora Generalnego,

• techniczne doradztwo w zakresie zakupów inwestycyjnych,

• prace koncepcyjne nad budżetem działu operacyjnego przedstawiane do akceptacji zarządu Spółki.
  
  

W przyszłości, prawdopodobnie z dniem 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca i Spółka zamierzają rozwiązać istniejący stosunek pracy oraz podjąć najpóźniej z dniem 1 stycznia 2011 r. współpracę na podstawie cywilnoprawnych umów o świadczenie usług (zlecenia), które zostaną zawarte przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Pozarolnicza działalność gospodarcza zostanie podjęta (zarejestrowana) w roku 2010 lub 2011. Wnioskodawca zawiadomi zgodnie z art. 9a ust. 2 PITU właściwy urząd skarbowy o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c PITU.

W szczególności Wnioskodawca jako przedsiębiorca zamierza świadczyć na rzecz Spółki (oraz potencjalnie innych podmiotów) następujące usługi:

1. usługi zarządzania (1-sze zdarzenie przyszłe), a także
2. usługi doradztwa w zakresie doradztwa technicznego i gospodarczego (2-gie zdarzenie przyszłe).
   
   

Świadczenie tych usług odbywałoby się w oparciu o dwie umowy - jedna umowa na usługi zarządzania, druga na usługi doradztwa. Każda z tych umów odrębnie określać będzie zakres świadczonych usług oraz wynagrodzenie za świadczone usługi. Każda z umów definiując zakres świadczonych usług obejmie w szczególności czynności wykonywane obecnie na podstawie umowy o pracę wg klucza podziału przedstawionego powyżej. Zgodnie z wolą stron zarówno czynności z zakresu doradztwa jak i zarządzania nie będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności, Spółka nie będzie narzucać też czasu i miejsca wykonywania usług. Wnioskodawca będzie również ponosił ryzyko gospodarcze związane z tymi usługami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wynagrodzenie za świadczenie usług zarządczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, będzie przychodem z działalności wykowanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 PITU, a dochód z tego źródła opodatkowany będzie wg skali, o której mowa w art.

   27 ust 1 PITU...

2. Czy wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Spółki usług doradczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej w przypadku powiadomienia właściwego urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 9a ust. 2 PITU, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c PITU...
   
   

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi zarządcze świadczone na rzecz Spółki podlegać będą opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych w art. 27 ust. 1 PlTU.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 PITU, za przychody z działalności wykonanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Stosownie natomiast do art. 5a pkt 6 powołanej ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą stanowi między innymi działalność zarobkowa, wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak wskazuje Minister Finansów w ogólnej interpretacji prawa z dnia 31 maja 2010 r. sygn. DD2/033/95/KBF/10/403 ?przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze wymienione zostały przez ustawodawcę w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Jednocześnie ustawodawca określił, iż również przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej należy zaklasyfikować do źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście.

Definiując pozarolniczą działalność gospodarczą dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, ustawodawca określił charakter tej działalności (jest to działalność zarobkowa, wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły) przy jednoczesnym uwarunkowaniu, iż przychody z tej działalności nie są zaliczane do innych przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w ustawie, czyli m.in. z działalności wykonywanej osobiście. (?)

Zatem przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą?.

A zatem w odniesieniu do zaistniałego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać za Ministrem Finansów, iż będziemy mieli do czynienia w omawianym przypadku z przychodem z działalności wykonywanej osobiście. W konsekwencji po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodu określonych w sposób ryczałtowy w art. 22 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 22 ust. 9 pkt 5 PITU (tj. na kwotę 111 zł 25 gr. miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, jeśli podatnik świadczy usługi zarządcze wyłącznie na rzecz jednego podmiotu), dochód z tego źródła podlegać będzie opodatkowaniu wg skali zgodnie z art. 27 ust. 1 PITU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 2 ? działalność wykonywana osobiście,

• pkt 3 ? pozarolnicza działalność gospodarcza.
  
  

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ? oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze ? przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej ? nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca od 15.03.2010 r. jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku Dyrektora Operacyjnego R. Sp. z o. o. W ramach stosunku pracy Wnioskodawca wykonuje m.in. obowiązki o charakterze zarządczym. W przyszłości, prawdopodobnie z dniem 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca i Spółka zamierzają rozwiązać istniejący stosunek pracy oraz podjąć najpóźniej z dniem 1 stycznia 2011 r. współpracę na podstawie cywilnoprawnych umów o świadczenie usług (zlecenia), które zostaną zawarte przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Pozarolnicza działalność gospodarcza zostanie podjęta (zarejestrowana) w roku 2010 lub 2011. Wnioskodawca jako przedsiębiorca zamierza świadczyć na rzecz Spółki (oraz potencjalnie innych podmiotów) usługi zarządzania oraz usługi doradztwa.

Reasumując, z uwagi na bezspornie osobisty charakter usług zarządzania lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy spółkę komandytową.

Dochody podatnika osiągającego przychody z osobiście wykonywanej działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9 ustala się w wysokości przewidzianej w ust. 2 pkt 1 ustawy (tj. 111,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł), a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2 (tj. nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy).

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, iż przychody, które uzyska Wnioskodawca w związku z zawartą umową zlecenia, której przedmiotem jest zarządzanie spółką ? traktowane będą jako przychody z działalności wykonywanej osobiście i winny być opodatkowane według zasad przewidzianych dla tego źródła przychodu, tj. według skali o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w odniesieniu do wskazanej przez Pana interpretacji indywidualnej nr DD2/033/95/KBF/10/403 należy stwierdzić, że została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB1/415-969/10-3/EC, interpretacja indywidualna