Jeżeli wykonywana przez Wnioskodawcę praca na stanowisku projektanta jest czynnością twórczą o (...)

UZASADNIENIE

W dniu 06.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy opodatkowaniu części wynagrodzenia ze stosunku pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest magistrem inżynierem, absolwentem, zatrudnionym w firmie projektowej na umowę o pracę, na stanowisku projektanta. Zajmuje się projektowaniem sieci, instalacji i urządzeń sanitarnych w zakresie instalacji: cieplnych, wentylacyjnych, gazowych wodociągowych, kanalizacyjnych, przeciwpożarowych, samodzielnych oraz związanych z utworami architektonicznymi, architektoniczno - urbanistycznymi i urbanistycznymi. Wnioskodawca wykonuje projekty techniczne wraz z opisami technicznymi. Wspomniane projekty techniczne Wnioskodawca firmuje swoim imieniem nazwiskiem oraz numerem uprawnień budowlanych nadanym przez Wojewodę. Wnioskodawca jest zrzeszony w Okręgowej Izbie Inżynierów Budownictwa.

Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 3 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego).

Każdy z projektów jest rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła niezbędne do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. W ramach zakresu obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionego stanowiska, projektant twórczo i samodzielnie uczestniczy w procesie projektowania instalacji oraz infrastruktury technicznej stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, co w rozumieniu art. 9 ustawy o prawie autorskim z dnia 04.02.1994 r. (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 904 ze zm.) pozwala przypisać mu status współtwórcy. Będąc autorem wspomnianych projektów instalacji, urządzeń, infrastruktury technicznej Wnioskodawca posiada prawa autorskie do tych projektów, które przenosi na rzecz pracodawcy. Jako projektant za wykonaną pracę, czyli stworzenie dzieła i przekazanie go wraz z prawami autorskimi na rzecz pracodawcy Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenia wynikające z umowy o pracę.

Wykonanie każdego dzieła jest ściśle określone przez pracodawcę w ramach czasowych. Jako projektant Wnioskodawca ma określoną ilość czasu oraz określoną datę wykonania każdego dzieła. Po wykonaniu i przekazaniu dzieła pracodawcy projektant rozpoczyna pracę nad kolejnym dziełem. W praktyce zwykle zachodzi konieczność tworzenia więcej niż jednego dzieła (projektu) w tym samym czasie. Każdy egzemplarz projektu projektant własnoręcznie podpisuje, co zgodnie z art. 8 ust. 2 cytowanej powyżej ustawy pozwala domniemywać, że jest jego twórcą. Każdy z opracowywanych projektów wymaga twórczego, niepowtarzalnego i indywidualnego podejścia, dlatego też projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 cytowanej powyższej ustawy.

Biuro projektowe, w którym Wnioskodawca pracuje prowadzi ewidencję prac projektowych pracowników w postaci karty pracy. Karta pracy jednoznacznie określa ile czasu pracownik poświęcił w regulaminowym czasie na prace projektowe - twórcze, a ile na prace niezwiązane z pracą twórczą czyli inne obowiązki pracownicze, urlopy, święta, zwolnienia, badanie lekarskie itp. W związku z powyższym karta określa, jaka część przychodu stanowi wynagrodzenie za zbycie praw autorskich do wykonanego w wyniku pracy twórczej dzieła. W związku z tym można zastosować do wskazanej w karcie pracy części przychodu, 50% stawkę kosztów jego uzyskania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy istnieje możliwość zastosowania stawki 50% kosztów uzyskania przychodów o jakiej mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. Nr 74, poz. 397) w świetle wynagrodzenia otrzymywanego za wykonywane prace, określonego na podstawie karty pracy, jako wynagrodzenia za prace będące przejawem pracy twórczej o indywidualnym charakterze...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Projekty, które wykonuje Wnioskodawca są przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, w związku z tym stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 04.02.1994 r. Biuro w którym Wnioskodawca pracuje prowadzi ewidencję czasu pracy, na podstawie której można określić każdą godzinę pracy Wnioskodawcy czy była to godzina poświęcona na pracę twórczą, czy na inne prace nie związanie z działalnością twórczą. W regulaminie firmy jest jasno powiedziane, że prawa autorskie do wszelkich dzieł stworzonych przez pracownika, w ramach podpisanej umowy o pracę przechodzą na pracodawcę. Podpisanie umowy o pracę jest jednoznaczne z akceptacją regulaminu firmowego.

W związku z pełnionym stanowiskiem i wiążącym się z nim zakresem obowiązków i uprawnień, projektant wykonuje samodzielnie całość, bądź wydzielone części projektu. W związku z powyższym przysługuje mu prawo do odliczenia od wynagrodzenia za wykonanie projektów 50% stawki kosztów uzyskania przychodu, o jakiej mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z marca 2011 Dz. U. Nr 74, poz. 397).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ponadto w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Zatem wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 9 pkt 3 tej samej ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika (pracownika) przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. ?twórca?, ?korzystanie przez twórców z praw autorskich? lub pojęć z nimi związanych, jak np. ?utwór?. Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych,

Z treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W art. 1 ust. 2 ww. ustawy ustawodawca określił, iż w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
2. plastyczne,
3. fotograficzne,
4. lutnicze,
5. wzornictwa przemysłowego,
6. architektoniczne,
7. muzyczne i słowno ? muzyczne,
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
9. audiowizualne (w tym filmowe).
   
   

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażania; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3, ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku projektanta.

Zajmuje się projektowaniem sieci, instalacji i urządzeń sanitarnych w zakresie instalacji: cieplnych, wentylacyjnych, gazowych wodociągowych, kanalizacyjnych, przeciwpożarowych, samodzielnych oraz związanych z utworami architektonicznymi, architektoniczno - urbanistycznymi i urbanistycznymi. Wnioskodawca wykonuje projekty techniczne wraz z opisami technicznymi, które Wnioskodawca firmuje swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem uprawnień budowlanych.

W ramach zakresu obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionego stanowiska, projektant twórczo i samodzielnie uczestniczy w procesie projektowania instalacji oraz infrastruktury technicznej stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, co w rozumieniu art. 9 ustawy o prawie autorskim z dnia 04.02.1994 r. (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 904 ze zm.) pozwala przypisać mu status współtwórcy. Będąc autorem wspomnianych projektów instalacji, urządzeń, infrastruktury technicznej Wnioskodawca posiada prawa autorskie do tych projektów, które przenosi na rzecz pracodawcy. Biuro projektowe, w którym Wnioskodawca pracuje prowadzi ewidencję prac projektowych pracowników w postaci karty pracy. Karta pracy jednoznacznie określa ile czasu pracownik poświęcił w regulaminowym czasie na prace projektowe - twórcze, a ile na prace niezwiązane z pracą twórczą.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeżeli w istocie:

1. praca wykonywana przez stronę tejże umowy jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
2. strona umowy jest twórcą w rozumieniu tej ustawy.

- to do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów (wg normy 50%) można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu wynagrodzeń projektanta zatrudnionego na umowę o pracę w Biurze projektowym można uznać za prawidłowe, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy praca wykonywana, jest pracą twórczą tzn. niepowtarzalną, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Reasumując, jeżeli tak jak wskazał Wnioskodawca, wykonywana przez niego praca na stanowisku projektanta jest czynnością twórczą o niepowtarzalnym charakterze oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy uznać, że do wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich, ustalonego proporcjonalnie do czasu pracy, zgodnie z kartą pracy, mogą być zastosowane wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 50% koszty uzyskania przychodu.

Końcowo, podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego ? rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.