Opodatkowanie oraz moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu bezgotówkowej usługi dzierżawy (...)

9.5.2012

Opodatkowanie oraz moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. (data wpływu 26 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

opodatkowania bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej ? jest prawidłowe,

momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytań, przedstawienie własnego stanowiska w ocenie sprawy, kwestie związane z reprezentacją oraz wskazanie Miasta jako Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na nieruchomość gruntową o powierzchni 2,2748 ha został ogłoszony przetarg na oddanie w dzierżawę na okres 10 lat z przeznaczeniem na boisko sportowe wraz z zapleczem. Według danych ewidencji gruntów widnieje zapis użytku Ł i R. Rozliczenie z tytułu czynszu dzierżawnego nastąpi w formie bezgotówkowej po zakończeniu umowy dzierżawy i polegać będzie na nieodpłatnym przekazaniu na własność Miasta budynków, budowli i innych naniesień. Minimalny zakres zagospodarowania nieruchomości polegać będzie na wybudowaniu przez Dzierżawcę boiska sportowego o wymiarach 105x66 metrów ze sztuczną nawierzchnią i oświetleniem, przenośnych trybun oraz kontenerowego obiektu socjalnego, w terminie do końca pierwszego kwartału 2013 r.

W przypadku niewybudowania w określonym terminie naniesień do wybudowania których zobowiąże się oferent będzie on płacił karę umowną w wysokości 335,00 zł za każdy dzień zwłoki. W przypadku opóźnienia przekraczającego pół roku, dotychczas wybudowane naniesienia przechodzą bez odszkodowania na własność Miasta a umowa dzierżawy ulega rozwiązaniu.

W przypadku opóźnień w budowie ww. naniesień z przyczyn niezależnych od Dzierżawcy, Wnioskodawca może nie naliczać kar umownych, oraz nie rozwiązywać umowy dzierżawy, jednakże opóźnienie w budowie ww. naniesień nie może przekraczać 1 roku. Po upływie tego czasu umowa ulega rozwiązaniu a dotychczas wybudowane naniesienia przechodzą bez odszkodowania na własność Miasta.

Dzierżawca zobowiązany zostanie do:

nieodpłatnego udostępnienia obiektu, jeden raz w miesiącu, na organizowanie imprezy sportowej, której organizatorem lub patronem będzie Miasto.

nieodpłatnego udostępniania boiska z nawierzchnią sztuczną, od poniedziałku do piątku (4 godziny dziennie) w porze dopołudniowej dla grup zorganizowanych szkół, których organem prowadzącym jest Miasto,

odtworzenia nawierzchni trawiastej boiska niewymiarowego ogólnodostępnego (dla grup niezorganizowanych) znajdującego się w bezpośrednim sąsiedztwie o wymiarach ok. 30x60m,

przeniesienia atestowanych bramek z nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy na boisko, które będzie odtwarzane.

Dzierżawca zobowiązany zostanie do wyremontowania przed zakończeniem umowy wszystkich budowli i naniesień, wzniesionych na przedmiocie dzierżawy, tak aby nie wymagały one bieżących napraw i konserwacji i były w stanie technicznym odpowiadającym wymogom przepisów prawa w tym zakresie.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 kwietnia 2012 r.).

Czy bezgotówkowa usługa dzierżawy gruntów podlega, czy też nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarowi usług...
Jeżeli podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to kiedy w opisanym stanie faktycznym powstaje obowiązek podatkowy...

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 23 kwietnia 2012 r.), zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 19 ust. 13 pkt 4 stanowi, że dla usług dzierżawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Ze względu na to, iż w projekcie umowy nie zostały określone terminy płatności oraz okresy rozliczeniowe czynszu a zapłata nastąpi w formie bezgotówkowej po zakończeniu umowy i polegać będzie na nieodpłatnym przekazaniu przez wydzierżawiającego na własność Miasta budynków, budowli oraz innych naniesień, Wnioskodawca uważa, że obowiązek podatkowy powstanie po zakończeniu umowy i protokolarnym przekazaniu wykazanych nakładów co byłoby tożsame w kontekście obowiązujących przepisów z dokonaniem zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

opodatkowania bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej ? za prawidłowe,

momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej ? za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na uwadze odpłatny charakter dostawy towarów lub świadczenia usług należy zauważyć, że zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym będzie wynagrodzeniem, bowiem ma miejsce konkretna korzyść za dokonywane świadczenie. Podkreślić należy, że zapłata musi mieć określony wymiar, a zatem musi być wielkością wyrażalną w pieniądzu. Nie są bowiem zapłatą nieznane bliżej i jedynie potencjalne korzyści, które mogą powstać w związku ze świadczeniem.

Wynagrodzenie nie musi, więc być wypłacane w formie pieniężnej, ale może je stanowić każde świadczenie o skonkretyzowanej wartości, ekwiwalentne wobec wartości świadczeń usługodawcy.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ogłosił przetarg na oddanie w dzierżawę nieruchomości gruntowej na okres 10 lat z przeznaczeniem na boisko sportowe wraz z zapleczem. Według danych ewidencji gruntów widnieje zapis przedmiotowego użytku jako Ł i R. Rozliczenie z tytułu czynszu dzierżawnego nastąpi w formie bezgotówkowej po zakończeniu umowy dzierżawy i polegać będzie na nieodpłatnym przekazaniu na własność Zainteresowanemu budynków, budowli i innych naniesień. Minimalny zakres zagospodarowania nieruchomości polegać będzie na wybudowaniu przez Dzierżawcę boiska sportowego ze sztuczną nawierzchnią i oświetleniem, przenośnych trybun oraz kontenerowego obiektu socjalnego, w terminie do końca pierwszego kwartału 2013 r. W przypadku niewybudowania w określonym terminie naniesień do wybudowania których zobowiąże się oferent będzie on płacił karę umowną. W przypadku opóźnienia przekraczającego pół roku, dotychczas wybudowane naniesienia przejdą bez odszkodowania na własność Miasta a umowa dzierżawy ulegnie rozwiązaniu.

W przypadku opóźnień w budowie ww. naniesień z przyczyn niezależnych od Dzierżawcy, Wnioskodawca może nie naliczać kar umownych oraz nie rozwiązywać umowy dzierżawy, jednakże opóźnienie w budowie ww. naniesień nie może przekraczać 1 roku. Po upływie tego czasu umowa ulegnie rozwiązaniu a dotychczas wybudowane naniesienia przejdą bez odszkodowania na własność Miasta.

Dzierżawca zobowiązany zostanie do:

nieodpłatnego udostępnienia obiektu, jeden raz w miesiącu, na organizowanie imprezy sportowej, której organizatorem lub patronem będzie Miasto,

nieodpłatnego udostępniania boiska z nawierzchnią sztuczną, od poniedziałku do piątku (4 godziny dziennie) w porze dopołudniowej dla grup zorganizowanych szkół, których organem prowadzącym jest Miasto,

odtworzenia nawierzchni trawiastej boiska niewymiarowego ogólnodostępnego (dla grup niezorganizowanych) znajdującego się w bezpośrednim sąsiedztwie o wymiarach ok. 30x60m,

przeniesienia atestowanych bramek z nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy na boisko, które będzie odtwarzane.

Jak wynika z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Według § 2 ww. artykułu Kodeksu cywilnego, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu, który może być zastrzeżony w pieniądzu lub świadczeniach innego rodzaju. Jak już wcześniej stwierdzono, wynagrodzenie nie musi być wypłacane w formie pieniężnej, może je stanowić każde świadczenie o skonkretyzowanej wartości, ekwiwalentne wobec wartości świadczeń wydzierżawiającego.

Wobec powyższego oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy, innemu podmiotowi nieruchomości gruntowej będzie skutkowało uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy, bez względu na to w jakiej formie nastąpi rozliczenie czynszu dzierżawnego, czy będzie to w formie pieniężnej, czy w formie bezgotówkowej np.: poprzez udostępnianie obiektu raz w miesiącu na organizowanie imprezy sportowej, której organizatorem lub patronem będzie Zainteresowany bądź udostępnianie boiska od poniedziałku do piątku w porze dopołudniowej dla grup zorganizowanych szkół, których organem prowadzącym jest Zainteresowany.

Zatem stwierdzić należy, iż umowa dzierżawy będąca czynnością odpłatną stanowić będzie, stosownie do zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania bezgotówkowej usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej podatkiem od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast określenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy stwierdzić, iż co do zasady, wynikającej z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ww. ustawy). Natomiast art. 19 ust. 5 cyt. wyżej ustawy stanowi, iż przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze ? z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Należy podkreślić, iż dyspozycje art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, są przepisami szczególnymi, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i mają pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług w nich wymienionych, tj. m.in. najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z regulacją zawartą w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy, w przypadku świadczenia usług dzierżawy powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Zatem to moment otrzymania zapłaty, a jeśli nie otrzymano zapłaty, upływ terminu płatności określonego w umowie lub fakturze determinuje moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług dzierżawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usługi dzierżawy nieruchomości gruntowej powstanie z chwilą zapłaty w formie bezgotówkowej, tj. z chwilą wykonania każdego świadczenia przez Dzierżawcę na rzecz Wydzierżawiającego w ramach zawartej umowy dzierżawy, np.: w momencie udostępniania przez Dzierżawcę obiektu raz w miesiącu na organizowanie imprezy sportowej, której organizatorem lub patronem będzie Zainteresowany, udostępniania boiska od poniedziałku do piątku w porze dopołudniowej dla grup zorganizowanych szkół, których organem prowadzącym jest Zainteresowany, czy też w chwili przekazania na rzecz Wnioskodawcy budynków, budowli i innych naniesień po zakończeniu przedmiotowej umowy dzierżawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż obowiązek podatkowy powstanie po zakończeniu umowy i związany będzie z nieodpłatnym przekazaniem przez wydzierżawiającego na własność Miasta budynków, budowli oraz innych naniesień, należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych. W konsekwencji strony mogą ustalić dowolne terminy płatności czynszu dzierżawnego, uwzględniając przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.