Czy wstępną ratę leasingową (wpłatę początkową) oraz jednorazową opłatę leasingową w wartości (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 1 sierpnia 1998 roku prowadzi działalność gospodarczą jako przedsiębiorstwo handlowo - usługowe w zakresie wykonywania usług budowlanych oraz sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych. Wnioskodawca często wyjeżdża do producentów materiałów budowlanych i przywozi próbki wyrobów i towarów do hurtowni celem prezentacji odbiorcom. Roboty budowlane prowadzi na terenie województwa. Dlatego też po kolejnej awarii samochodu dostawczego Wnioskodawca ze względu na brak własnych funduszy na zakup nowego samochodu zdecydował się na zawarcie umowy leasingu operacyjnego na wynajem samochodu wykorzystywanego w prowadzonej działalności. W dniu 25 listopada 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę leasingu operacyjnego na użytkowanie samochodu ciężarowego, który posiada stosowną homologację. Umowa została zawarta na okres 3 lat od 30 listopada 2009 r. do 29 listopada 2012 r. (36 miesięcznych opłat) z opcją wykupu samochodu. W dniu 30 listopada 2009 r. Wnioskodawca otrzymał 3 szt. faktur VAT o następującej treści:

1. opłata leasingowa nr 1,
2. wstępna rata leasingowa,
3. jednorazowa opłata administracyjna.

Po dokonaniu zapłaty za ww. faktury VAT w dniu 30 listopada 2009 r. tego samego dnia wydano Wnioskodawcy przedmiot leasingu do używania. Warunkiem wydania powyższego samochodu było całkowite opłacenie w dniu 30 listopada 2009 r. ww. faktur. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że nie budzi wątpliwości możliwość zaliczenia faktury VAT wymienionej w poz. 1 w koszty działalności firmy w miesiącu listopadzie. Natomiast faktury wymienione w pozycji 2 i 3, a więc wstępna rata leasingowa oraz jednorazowa opłata administracyjna, w związku z tym, że zostały opłacone w miesiącu listopadzie, to w całości stanowią koszt uzyskania przychodu miesiąca listopada 2009 r., a nie 1/36 części tego miesiąca i następnie w tej samej 1/36 wysokości każdego miesiąca w całym okresie trwania umowy leasingowej. Wnioskodawca nadmienia również, że prowadzi księgowość w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów i stosuje metodę memoriałową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wstępną ratę leasingową (wpłatę początkową) oraz jednorazową opłatę leasingową w wartości netto można zaliczyć w koszty działalności firmy jednorazowo w miesiącu listopadzie 2009 r., czy też co miesiąc w wysokości 1/36 zaliczyć te wartości netto przez okres trwania umowy (36 miesięcy), oraz co się stanie w sytuacji, gdy umowa leasingu z różnych przyczyn zostanie rozwiązana przed upływem okresu na jaki została ona zawarta...

Zdaniem Wnioskodawcy poniesione opłaty wg faktur VAT wykazanych w poz. 2 i 3 , a więc wstępna rata leasingowa (wpłata początkowa) jak i jednorazowa opłata administracyjna są kosztami uzyskania przychodu miesiąca listopada 2009 r. w firmie Wnioskodawcy. Opłaty te nie dotyczą okresu trwania umowy, lecz prawa korzystania z niego i zostały przez Wnioskodawcę wniesione celem uruchomienia leasingu i wydania przedmiotu leasingu (samochodu ciężarowego). Ww. opłaty nie są wydatkiem przekraczającym rok podatkowy 2009. Wnioskodawca wskazuje, iż powyższe opłaty są samoistne (bezzwrotne) w przypadku wypowiedzenia umowy leasingu i są niezależne od ustalonych rat leasingu w okresie trwania umowy. Wydatki powyższe należy powiązać z momentem zawarcia umowy, a nie z okresem jej trwania. Reasumując - poniesione wydatki wg faktur VAT w poz. 2 i 3 są kosztami uzyskania przychodu miesiąca listopada 2009 r. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyrok WSA we Wrocławiu w dniu 5 października 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 633/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 23a pkt 1a ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym?, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym?, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 23b ust. 2 ww. ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, Nr 60, poz. 700 i 703, Nr 86, poz. 958, Nr 103, poz. 1100, Nr 117, poz. 1228 i Nr 122, poz. 1315 i 1324),
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

• do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz leasingodawca w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to leasingobiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatki związane z uiszczeniem wstępnych opłat leasingowych.

Moment zaliczenia wydatków z tytułu leasingu do kosztów uzyskania przychodów nie jest sprecyzowany w art. 23b ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4?6 ustawy.

Z analizy złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów, w sposób właściwy dla ksiąg rachunkowych, czego konsekwencją jest obowiązek zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Opłaty ponoszone w związku z umową leasingu operacyjnego stanowią dla leasingobiorcy koszty pośrednie, gdyż nie można ich bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami uzyskiwanymi przez podatnika.

Podkreślić należy, że bez względu na nazewnictwo (opłata wstępna, czynsz inicjalny, czynsz zerowy, pierwsza rata), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu, a więc skuteczności tej umowy, to ? z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, wskazano że uiszczenie wstępnej raty leasingowej oraz jednorazowej opłaty administracyjnej jest warunkiem koniecznym do zawarcia umowy, należy zatem stwierdzić, iż dotyczą one pełnego określonego okresu trwania umowy leasingu, przekraczającego rok podatkowy.

W konsekwencji, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wstępną ratę i opłatę administracyjną z tytułu umowy leasingu operacyjnego, należy podzielić te wydatki proporcjonalnie do długości okresu, którego one dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy - stosownie do treści cytowanego art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że rata wstępna oraz opłaty administracyjne od zawartej umowy zostały uiszczone jednorazowo, jednakże, jak wykazano do kosztów uzyskania przychodów należy je zaliczać proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu. W treści wniosku przedstawiono wątpliwość co do zasad rozliczenia tych kosztów w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu.

Na powyższe należy stwierdzić, iż wydatki w postaci dodatkowej opłaty naliczonej przez finansującego w przypadku rozwiązania i wygaśnięcia umowy leasingu przed upływem terminu, na który została zawarta (m.in. na skutek utraty, zniszczenia lub nienaprawialnego uszkodzenia przedmiotu leasingu), będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że Wnioskodawca wykaże związek ich poniesienia z uzyskanymi przychodami w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym stanowią one koszt miesiąca, w którym nastąpiło przedterminowe rozwiązanie lub wygaśnięcie umowy leasingu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.