Brak obowiązku w zakresie korekty podatku naliczonego związku ze sprzedażą realizowanej inwestycji.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu lokalu wraz z udziałem we współwłasności garażu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zamierza Pani nabyć lokal w hotelu usytuowanym w strefie ochronnej ?A? uzdrowiska, w której zgodnie z ustawą z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych zabrania się lokalizacji budownictwa wielorodzinnego i jednorodzinnego. Lokal znajduje się w budynku sanatoryjno-hotelowym i będzie przeznaczony na wynajem. Ponadto zostanie nabyty udział we współwłasności lokalu stanowiącego garaż podziemny w tym budynku. W dniu 5 lutego 2009 r. została zawarta umowa przedwstępna, na mocy której zobowiązała się Pani do zapłacenia 20% wartości lokalu apartamentowego i udziału we współwłasności lokalu stanowiącego garaż podziemny. Kwotę tą wpłaciła Pani wraz z należnym podatkiem od towarów usług. Razem z mężem ma Pani wspólność majątkową, a więc zarówno nabywany lokal apartamentowy, jak i udział we współwłasności lokalu stanowiącego garaż podziemny będą wchodzić do wspólnego majątku. Wszystkie płatności dokonywane są z majątku wspólnego. Lokal wraz z miejscem w garażu zamierza Pani od 1 kwietnia 2009 r. wynajmować. Najemcą ma być wyłącznie Pani, choć nieruchomość będzie wspólna. Przeniesienie własności lokalu, jak i udział we współwłasności lokalu stanowiącego garaż podziemny ma nastąpić 16 marca 2009 r. Chce Pani zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług i zgłosić najem do urzędu skarbowego, stając się podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgłoszenie VAT-R zamierza Pani złożyć w dniu nabycia lokalu wraz z ww. udziałem. Lokal i ww. udział nabywane są od dewelopera. Nie prowadzi Pani (ani Pani mąż) żadnej działalności gospodarczej. Planowany wynajem również nie będzie dokonywany w ramach działalności gospodarczej. Wartość z wynajmu przekroczy kwotę 50.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po zarejestrowaniu jako podatnik od towarów i usług w dniu nabycia opisanej nieruchomości i zawarciu umowy najmu z najemcą (operatorem hotelu) a następnie wystawieniu pierwszej faktury VAT na czynsz najmu i jej zapłatę przez wynajmującego będzie mogła Pani wystąpić do urzędu skarbowego o zwrot podatku naliczonego (obniżenie podatku należnego o naliczony) zapłaconego przy zawarciu umowy przedwstępnej oraz przenoszącej własność lokalu i udziału opisanej współwłasności, pomimo, że VAT został zapłacony przed zarejestrowaniem...

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl zasady zawartej w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zarejestrowani podatnicy uprawnieni są do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy dokonaniu zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu różnicy.

Zakup lokalu jest powiązany z wynajmem, w związku z czym po zarejestrowaniu się jako podatnik podatku od towarów i usług i podpisaniu umowy najmu, będzie mogła Pani wystawiać faktury VAT i obniżyć podatek należny o podatek naliczony przy zakupie opisanej nieruchomości, pomimo faktu, że nabycie nastąpiło w miesiącu poprzedzającym wystawienie pierwszej faktury, gdyż obejmie to okres rozliczeniowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do treści art. 7 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?), zaś przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Jak wynika z treści art. 15 ust.

1 powołanej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Z powyższego wynika, iż najem nieruchomości we własnym imieniu i na własny rachunek spełnia definicję działalności gospodarczej.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast zgodnie z treścią ust. 9 tegoż artykułu, podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 5 w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w ust. 1 lub w ust. 8.

Z regulacji zawartych w art. 113 ust. 4 wynika, że podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów lub usług zostały zawarte w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego


1. z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 uraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11).

Natomiast w myśl przepisu art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z ust. 3a tego artykułu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:


1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
2. w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3. wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
1. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
2. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
3. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5. faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6. zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 4, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się między innymi do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 ustawy (?).

Powołany wyżej przepis art. 96 stanowi, że podmioty o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, z którego wynika, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako ?podatnika VAT czynnego? lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 ? jako ?podatnika zwolnionego? (art. 96 ust. 4 ustawy).

Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do wystawiania faktur VAT, jak również odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Wskazany przepis art. 88 ust. 4 ustawy przewiduje zatem sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem ? z punktu widzenia braku możliwości odliczenia podatku naliczonego ? należy wiązać status podatnika. Z przepisu tego nie wynika bowiem, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego, jako podatnik VAT czynny, w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak w chwili realizacji nabytego prawa (w chwili złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług), podatnik musi mieć formalny status zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, że w miesiącu lutym b.r. dokonała Pani wpłaty zaliczki w wysokości 20% wartości lokalu apartamentowego wraz z udziałem we współwłasności lokalu stanowiącego garaż podziemny, którą nabyła Pani 16 marca 2009 r. W tym też dniu zamierza Pani dokonać we właściwym urzędzie skarbowym rejestracji dla podatku od towarów i usług rezygnując ze zwolnienia od tego podatku, natomiast od 1 kwietnia 2009 r. nabyta nieruchomość ma być przedmiotem umowy najmu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy uznać, przy założeniu, iż Wnioskodawca spełnia podstawowe przesłanki zawarte w cytowanym art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług (posiada faktury, z których wynika kwota podatku naliczonego, a nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych), że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na jego rzecz, związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną i otrzymanych w miesiącu lutym i marcu b.r. przed dokonaniem (w marcu b.r.) rejestracji dla celów podatku od towarów i usług, o ile nie zachodzą inne wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, a w szczególności wynikające z ust. 3a pkt 2 tego artykułu.

Ponadto należy zwrócić uwagę na zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z poz. 4 załącznika nr 4 stanowiącego wykaz usług zwolnionych wynika bowiem, że zwolnione z opodatkowania są usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe. Ponieważ zagadnienie dotyczące stawki opodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania czynności najmu nie są przedmiotem zapytania, niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, iż najem nabytej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.