Spółka wystąpiła o udzielenie informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w następujących (...)

Odnośnie zagadnienia 1:
Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółką Akcyjna jest dłużnikiem wobec Banku A i Banku B z tytułu zaciągniętej w dniu 28 lutego 2003r. pożyczki. W dniu 28 maja 2004r. pomiędzy Spółką a pożyczkodawcami zawarto porozumienie mające na celu restrukturyzację zadłużenia. Na podstawie powołanego porozumienia odsetki należne Bankom z dniem 30 czerwca 2004r. zostały skapitalizowane, tj. doliczone do kwoty udzielonej pożyczki.
Zapytanie Spółki dotyczy potwierdzenia, czy przedmiotowe odsetki stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji, tj. w dniu 30 czerwca 2004r?

Zgodnie z art.15 ust.1 ustawy ustawy z dnia 15 lutego1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1.
W art.16 ust.1 pkt 10 lit.a w/w ustawy postanowiono, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).
W świetle powołanych przepisów odsetki skapitalizowane, powodujące podwyższenie zobowiązania głównego (od którego mogą być naliczane kolejne odsetki), stanowią u dłużników każdorazowo w dacie kapitalizacji koszty uzyskania przychodów.
Dodatkowo Naczelnik wyjaśnia, że przy ewentualnej restrukturyzacji części wierzytelności z tytułu skapitalizowanych odsetek poprzez ich umorzenie (tj. zwolnienie dłużnika z długu, dokonane w oparciu o przepisy art. 508 Kodeksu cywilnego) ma miejsce wygaśnięcie zobowiązania, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik to zwolnienie przyjmuje. Wówczas, w dacie umorzenia skapitalizowanych odsetek na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 44 i w związku z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, u dłużnika wartość tych umorzonych skapitalizowanych odsetek zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, jest przychodem w dacie umorzenia na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie wyjaśnia się, że powyższe zasady nie dotyczą odsetek od kredytów i pożyczek zwiększających koszty inwestycji, które stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w okresie realizacji tych inwestycji.
Powyższe jest zgodne z urzędową interpretacją Ministerstwa Finansów zawartą w pismach z dnia 13 stycznia 1999r. Nr PB3/5912-722-604/HS/98 i 7 marca 2000r. Nr PB 3/722-571-94/HS/00 zamieszczonych odpowiednio w: Biuletynie Skarbowym 1999/1 i Serwisie Podatkowym 2001/8.

Odnośnie zagadnienia 2:
Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje eksportu soków i mrożonek do Rosji.

W celu koordynowania i promowania interesów firmy na tym rynku Spółka utworzyła przedstawicielstwo w Moskwie, które nie jest zakładem w rozumieniu przepisów umowy z dnia 22 maja 1992r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów. Działając na tym rynku, Spółka bezpośrednio, jak i za pośrednictwem przedstawicielstwa, ponosi wydatki z tytułu usług marketingowych (związanych z promocją i reklamą towarów Spółki) i prawnych (zleconych kancelarii), które wykonywane są przez podmioty rosyjskie na terytorium Rosji.
Pytanie Spółki dotyczy obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od uzyskanych przez podmiot rosyjski dochodów z tytułu świadczenia na jej rzecz usług reklamowych i prawnych?

Stosownie do postanowień art.21 ust.1 pkt.2a cyt. ustawy z dnia 15 lutego 1992r. podatek dochodowy od przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników nie mających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodu. Przepis ten, w myśl art.21 ust.2 ww. ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Zgodnie z art.5 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Moskwie dnia 22 maja 1992r. (Dz.U. z 1993r. Nr.125, poz.569) zyski z przedsiębiorstw osiągane w jednym Umawiającym się Państwie przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w pierwszym Państwie tylko wówczas, gdy dane zyski są osiągane przez położony w tym Państwie zakład i tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W związku z tym, że podmioty rosyjskie nie wykonują w/w usług za pośrednictwem zakładu położonego w Polsce, uzyskane przez nich dochody nie będą podlegały opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej pod warunkiem przedstawienia przez te podmioty certyfikatów rezydencji, o których mowa w art.26 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie zagadnienia 3:
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jako pracodawca dokonała wypłaty wynagrodzenia za ostatni miesiąc roku podatkowego oraz premii za osiągnięte w tym roku wyniki w pierwszym miesiącu następnego roku podatkowego. Koszty powyższe ? znane co do kwoty, zostały przez Spółkę zarachowane do poprzedniego roku podatkowego, a więc roku, za który te świadczenia przysługują.
Czy zasadnym jest zaliczenie przez Spółkę w koszty uzyskania przychodów roku podatkowego, którego przedmiotowo dotyczą?

Wydatki na rzecz pracowników jako koszty związane z funkcjonowaniem osoby prawnej stanowią co do zasady koszt uzyskania przychodów w myśl art.15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Natomiast zasady zaliczania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów do danego roku (okresu) podatkowego regulują postanowienia art. 15 ust.

4 ustawy. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania przychodów poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.
Zatem wydatki z tytułu wynagrodzenia za ostatni miesiąc roku podatkowego i premii dotyczącej wyników za dany rok podatkowy, jeżeli zostały zarachowane do okresu i roku podatkowego, za które to wynagrodzenie przysługuje i były znane co do kwoty są kosztem uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym zostały zarachowane, mimo że faktycznie zostały wypłacone w następnym roku podatkowym.
Powyższe jest zgodne z pismem Ministerstwa Finansów zawartą z dnia 18 lipca 2000r. Nr PB3/1442-IP-8214-2/2000 zamieszczonym w Serwisie Podatkowym 2001/8.

Reasumując, organ podatkowy podziela stanowisko Spółki odnośnie zagadnienia 1 i 3, natomiast odnośnie zagadnienia 2 informuje, że obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła wystąpi tylko wtedy, gdy Spółka nie będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji, dokumentującego miejsce siedziby podmiotu rosyjskiego do celów podatkowych.