Czy u pracownika zatrudnionego przez Spółkę komandytową powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych (...)

Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4, art. 217 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 10.05.2007r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wartości otrzymanego przez pracownika, nieodpłatnego świadczenia w postaci zakupionego przez pracodawcę abonamentu za świadczenie usług medycznych - zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991r.o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym przez Pana wniosku z dnia 10.05.2007r. (data doręczenia do tutejszego organu podatkowego:28.05.2007r.).

Pismem z dnia 10.05.2007r. (data doręczenia do tutejszego organu podatkowego:28.05.2007r.),które zostało przez Pana uzupełnione w dniach: 27.06.2007r., 28.06.2007r. i 06.08.2007r. zwrócił się Pan do tutejszego organu podatkowego z wnioskiem dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r.o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).
W dniu 28.05.2007r., tutejszy organ podatkowy otrzymał Pana pismo z dnia 26.06.2007r. informujące o wycofaniu przedmiotowego wniosku w części dotyczącej udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).Z uwagi na powyższą okoliczność w dniu 05.07.2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie wydał postanowienie nr US II / 423-20/07 w sprawie umorzenia postępowania wszczętego w dniu 28.05.2007r. na wniosek Strony z dnia 10.05.2007r., odnośnie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z powyższym niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r.o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).
Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, że jest Pan wspólnikiem - komandytariuszem w Spółce komandytowej działającej pod firmą X Sp. zo.o. i wspólnicy Spółka Komandytowa z siedzibą w ............
Powyższa Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej finansuje, na podstawie zawartej w 2004r. z firmą Y Sp. z o.o. ,,umowy o udzielanie świadczeń zdrowotnych na rzecz zakładu pracy Klienta i / lub Pracowników' świadczenia zdrowotne, którymi objęci są niektórzy pracownicy Spółki komandytowej oraz częściowo ich rodziny, jak również wspólnicy tej Spółki wraz z rodzinami.
Nadmienił Pan,że z dniem 01.01.2007r. weszła w życie bardzo istotna nowelizacja przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( ustawa nowelizująca z dnia 12 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2006r. Nr 217, poz. 1588) w wyniku której przestały obowiązywać przepisy nie uznające za koszt podatkowy niektórych wydatków, poniesionych przez pracodawców na rzecz pracowników związanych z finansowaniem świadczeń medycznych.
W przedmiotowym wniosku z dnia 10.05.2007r. stwierdził Pan,że ponieważ Spółka komandytowa nie jest podatnikiem, ani płatnikiem podatku dochodowego z uwagi na fakt,że podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy, tj. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest komplementariuszem oraz trzy osoby fizyczne, które są komandytariuszami, wśród których jest również Pan, to na tle powyższych okoliczności faktycznych powstaje konieczność interpretacji przepisów wyżej powołanej ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, celem ustalenia, czy:

• u pracownika zatrudnionego przez Spółkę komandytową powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń medycznych, jeżeli Spółka ta dokonuje zapłaty zryczałtowanego abonamentu na rzecz firmy zajmującej się świadczeniem usług medycznych, a jeżeli tak, to czy przychód ten powstaje w zakresie w jakim świadczenia mają charakter obowiązkowy dla pracodawcy zgodnie z Kodeksem pracy, czy w zakresie nadobowiązkowym ?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdził Pan, że wartość abonamentu ryczałtowego, obejmującego koszt usług medycznych świadczonych przez prywatną firmę na rzecz pracowników zatrudnionych przez Spółkę komandytową, może być potraktowana jako ryczałt ( płatność), którym to ryczałtem objęte są zarówno świadczenia zdrowotne, do których ponoszenia zobowiązują pracodawcę, tj. Spółkę komandytową, przepisy Kodeksu pracy oraz innych ustaw, a także świadczenia ,,nadobowiązkowe', tj. nie wynikające z przepisów Kodeksu pracy oraz innych ustaw.
Ponieważ w przedmiotowym stanie faktycznym mamy do czynienia z opłatami ryczałtowymi, to przyporządkowanie do konkretnego pracownika, konkretnej wartości opłaconych przez pracodawcę świadczeń ,,nadobowiązkowych' nie jest możliwe.
W związku z powyższym u pracownika nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń medycznych, zarówno w zakresie w jakim świadczenia te mają charakter obowiązkowy dla pracodawcy, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy oraz innych ustaw, jak również w zakresie ,,nadobowiązkowym, tj, nie wynikającym z Kodeksu pracy oraz innych ustaw.
Uważa Pan, że dodatkowym argumentem przemawiającym za zasadnością takiej argumentacji jest fakt, iż przychodem pracownika mogłaby być dopiero wartość konkretnego udzielonego na jego rzecz świadczenia, dokonana przez pracodawcę, mimo braku obowiązku wynikającego z przepisów prawa.
Oznaczałoby to, że u pracownika nie powstaje przychód, tak długo, jak długo nie skorzysta on z tzw. ,, nadobowiązkowych' świadczeń medycznych, tj. wizyty lekarskiej, badań itp.
Tak więc przychód powstawałby dopiero po skorzystaniu ze świadczenia i w wysokości ceny faktycznie wykonanego pojedynczego świadczenia.
Należy jednak mieć na uwadze fakt, iż pracodawca nie będzie w stanie ustalić wartości takich świadczeń, gdyż informacja o wykonanych usługach medycznych stanowi tajemnicę lekarską i nie może być udostępniona pracodawcy, co skutkuje brakiem możliwości ustalenia, na jaki rodzaj świadczenia abonament został wykorzystany, a tym samym ustalenia rzeczywistej wartości przychodu.
Do wniosku została dołączona przez Pana umowa nr 1/2004 o udzielanie świadczeń zdrowotnych na rzecz zakładu pracy Klienta i / lub pracowników, zawarta przez firmę X Sp. z o.o i wspólnicy Spółka Komandytowa,............. z firmą Y Sp. z o.o......., wraz załącznikami nr 1 i nr 2, stanowiącymi integralną część przedmiotowej umowy oraz faktura VAT nr ........ z dnia 10.07.2007r. i imienna specyfikacja do tej faktury wystawiona przez firmę Y Sp. z o.o.
Powyższa umowa nr 1/2004 weszła w życie z dniem 01.01.2004r.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie, po sprawdzeniu, że zostały spełnione warunki określone w art. 14a § 1 i § 2 wyżej powołanej ustawy Ordynacja podatkowa, udziela poniższej interpretacji.
Stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 11 ust. 1 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W art. 11 ust. 2a pkt 2 przedmiotowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca stwierdził, że wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione, ustala sie według cen zakupu.
Z niżej wymienionych postanowień umowy o udzielanie świadczeń zdrowotnych na rzecz zakładu pracy Klienta i /lub pracowników, zawartej w 2004r. przez firmę X Sp. z o.o. i wspólnicy Spółka Komandytowa, ...... z firmą Y Sp. zo.o., .........., która jak Pan wspomniał w piśmie z dnia 27 lipca 2007r. nadal obowiązuje, wynika że:

• § 2 ust. 1 - W ramach niniejszej umowy ,,Y' udzielać będzie Świadczeń na rzecz osób wskazanych pisemnie przez Klienta (zwanych dalej ,,Osobami Uprawnionymi'.Klient zobowiązuje się podać pisemnie dane Osób Uprawnionych i odpowiedni Zakres Świadczeń. Dane osobowe Osób Uprawnionych obejmują: imię i nazwisko, numer PESEL, datę urodzenia, płeć, adres (zameldowania, zamieszkania lub pobytu) (zwane dalej ,,Danymi Osobowymi') i ich zakres wynika z aktów prawnych dotyczących dokumentacji medycznej (..............), z zastrzeżeniem zachowania poufności danych wynikających z odrębnych przepisów. Klient zobowiązany jest także do niezwłocznego przekazania ,,Y' wszelkich zmian Danych Osobowych.
• § 2 ust. 2 - Klient zobowiązuje się zaznajomić z warunkami Umowy wszystkie Osoby Uprawnione i powiadomić je o zasadach jej wykonania, a w szczególności poinformować Osoby Uprawnione o treści Ogólnych Warunków i stosownego Zakresu Świadczeń oraz dostarczyć Osobom Uprawnionym ,,Przewodnik Y'. ,,Przewodnik Y' ma charakter wyłącznie informacyjny i nie stanowi części niniejszej Umowy.
• § 2 ust. 3 - Zmiany do zwiększenia lub zmniejszenia liczby Osób Uprawnionych, rozszerzenia lub zawężenia zakresu udzielanych Świadczeń oraz zmiany Danych osobowych winny być dokonywane pisemnie (Zawiadomienia'), zgodnie z § 6 poniżej i mogą być zgłaszane w każdym czasie.
• § 2 ust. 6 - Powyższe Zawiadomienia powinny zawierać Dane Osobowe, odpowiedni Zakres Świadczeń oraz datę uzyskania lub utracenia uprawnień przysługujących danej Osobie Uprawnionej, jeżeli data ta jest późniejsza niż w ust. 4 lub 5 powyżej.
• § 4 ust. 1 - (......) Na życzenie Klienta Wynagrodzenie za Świadczenia, do których zobowiązują Klienta postanowienia Kodeksu pracy i innych ustaw, będzie naliczane oddzielnie w stosunku do ewentualnych innych Świadczeń.

Z postanowień wyżej wymienionej umowy wynika expressis verbis, możliwość wyodrębnienia przez firmę Y Sp. z o.o. w stosunku do każdego pracownika Spółki komandytowej wartości usług objętych medycyną pracy (przy zachowaniu poufności danych), co z kolei pozwala na określenie wartości pozostałych usług nie objętych medycyną pracy.
Wyodrębnienie wartości usług objętych medycyną pracy umożliwia zastosowanie do tej wartości zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).
Powyższy przepis stanowi: Wolne od podatku dochodowego są: świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W zakresie świadczeń medycznych Kodeks pracy nakłada na pracodawcę obowiązek zapewnienia badań lekarskich wstępnych, okresowych i kontrolnych w zakresie wymienionym w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996r. w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz. U. z 1996r. Nr 69, poz. 332 ze zm.).
Powyższe rozporządzenie zostało wydane na podstawie art. 179 § 4 i art. 229 § 8 ustawy z dnia 26.06.1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).
Świadczenia zdrowotne określone powyższymi przepisami korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie wyżej wymienionego art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast świadczenia zdrowotne przekazane nieodpłatnie pracownikom, których zakres wykracza poza wyżej wymieniony,podlegają opodatkowaniu na równi z innymi świadczeniami przekazywanymi pracownikom nieodpłatnie.
Argumentacja Pana, opierająca się na stanowisku,że w przypadku opłat ryczałtowych nie można określić wartości faktycznie otrzymanych przez pracownika świadczeń, w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie jest nieprawidłowa, ponieważ całkowicie pomija specyfikę płatności ustalonej w sposób ryczałtowy.
Wartość świadczeń otrzymanych nieodpłatnie przez pracownika, jest równa wartości przekazanego pracownikowi pakietu, natomiast faktyczne otrzymanie pakietu przez danego pracownika udokumentowane jest umieszczeniem jego imienia i nazwiska w pisemnym zawiadomieniu Osób Uprawnionych, przekazanych firmie Y Sp. z o.o przez pracodawcę, tj. Spółkę komandytową.
Będąc osobą uprawnioną do świadczeń medycznych objętych pakietem, pracownik w danym miesiącu może np. nie skorzystać z żadnych usług lub też skorzystać z usług o faktycznej wartości daleko wykraczającej poza odpłatność ryczałtową.
Ilość faktycznie wykorzystanych usług przez pracownika, nie wpływa na wysokość odpłatności ustalonej w sposób ryczałtowy.
Wartość ta jest stała i jest ponoszona za gotowość świadczenia usług objętych pakietem na rzecz konkretnego pracownika, w okresie za który została zapłacona.
Tak więc w przedstawionym stanie faktycznym, przychód pracownika z tytułu nieodpłatnego przekazania mu pakietu świadczeń medycznych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z wyłączeniem wyodrębnionej płatności za świadczenia z zakresu medycyny pracy.
Konkludując, stwierdzić należy, że wobec ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania bądź nie skorzystania przez pracownika z usługi pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.
Pracownik otrzymuje nieodpłatne świadczenie w miesiącu, za który Spółka komandytowa wykupiła dla niego pakiet usług medycznych.
Opłata za pakiet jest bowiem formą zapłaty za te usługi.
Tak więc, koszt ryczałtu ponoszonego przez Spółkę komandytową z tytułu zakupu dla pracownika, pakietu usług medycznych innych niż usługi objęte medycyną pracy - stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy na podstawie przepisów art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), którego wartość określona jest na podstawie w/w art. 11 ust. 2a pkt 2 powoływanej ustawy.
Mając powyższe na uwadze postanowiono jak w sentencji.
Zgodnie z art. 14a § 1 wyżej wymienionej ustawy Ordynacja podatkowa niniejsze postanowienie zawiera interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dla opisanego przez Pana w przedmiotowym wniosku stanu faktycznego i w stanie prawnym obowiązującym w roku 2007.
Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy,wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia na podstawie art. 14b § 1 i § 2 w/w ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.