Jakie są skutki podatkowe opłacenia przez byłego zleceniodawcę zaległych składek na ubezpieczenia (...)

UZASADNIENIE

W dniu 01 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez byłego zleceniodawcę zaległych składek na ubezpieczenia społeczne należnych ze środków zarówno zleceniodawcy jak i zleceniobiorcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 1999 r. Spółka podpisała umowę zlecenia ze zleceniobiorcą. Potrącone zostały tej osobie składki na ubezpieczenie zdrowotne i podatek. W 2012 r. okazało się, że zleceniobiorca winien mieć potrącone również składki na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca wykonał odpowiednie korekty za 1999 r. w czerwcu 2012 r., natomiast w miesiącu lipcu 2012 r. opłacił zaległe składki społeczne do ZUS w części zleceniodawcy, jak i zleceniobiorcy. Na dzień dzisiejszy Spółka nie ma kontaktu ze zleceniobiorcą, więc tym samym nie jest w stanie potrącić tej osobie zaległych składek na ubezpieczenie społeczne. W związku z czym składki na ubezpieczenie społeczne zostały zleceniobiorcy darowane przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Na jakim formularzu podatkowym za rok 2012 Spółka powinna wykazać darowany zleceniobiorcy przychód?

W ocenie Wnioskodawcy, przychód za 1999 r., który zleceniobiorca uzyskał dopiero w 2012 r. winien wykazać w informacji PIT-8C w pozycji jako darowizna oraz nie potrącając kosztów uzyskania przychodu i podatku. Tym samym, przychód będzie równy dochodowi zleceniobiorcy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ze stanu faktycznego wniosku wynika, iż Wnioskodawca w 1999 r. pobrał od przychodu osoby, z którą zawarto umowę zlecenia, składki na ubezpieczenie zdrowotne, natomiast nie pobrał składek na ubezpieczenie społeczne. Zaległe składki na ubezpieczenie społeczne zostały wpłacone do ZUS w lipcu 2012 r. Zatem w przedmiotowej sprawie należy powołać ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2012 r. jak i w 1999 r.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 obowiązującej w 1999 r. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 1993 r. Dz. U. Nr 90, poz. 416 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 pkt 6, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 13 pkt 8 ww. ustawy stanowi, iż aa przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło albo wykonywania wolnego zawodu, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej lub przedsiębiorcy - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb tych podmiotów i tego samego rodzaju usług nie wykonuje na rzecz ludności,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością.
   
   

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 tej ustawy podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot zapłaconych przez podatnika lub potrąconych przez płatnika składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe, określone w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast przepis art. 27b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym. Przy czym kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,5% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 obowiązującej w 2012 r. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 13 pkt 8 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast przepis art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy stanowi, iż podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, ze zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przy czym kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 1999 r. Spółka podpisała umowę zlecenia ze zleceniobiorcą. Potrącone zostały tej osobie składki na ubezpieczenie zdrowotne i podatek. W 2012 r. okazało się, że zleceniobiorca winien mieć potrącone również składki na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca wykonał odpowiednie korekty za 1999 r. w czerwcu 2012 r., natomiast w miesiącu lipcu 2012 r. opłacił zaległe składki społeczne do ZUS w części zleceniodawcy, jak i zleceniobiorcy. Na dzień dzisiejszy Spółka nie ma kontaktu ze zleceniobiorcą, więc tym samym nie jest w stanie potrącić tej osobie zaległych składek na ubezpieczenie społeczne. W związku z czym składki na ubezpieczenie społeczne zostały zleceniobiorcy darowane przez Spółkę.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w ww. art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dlatego też zapłacone przez Wnioskodawcę (zleceniodawcę) w 2012 r. za zleceniobiorcę składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy ? w świetle art. 11 ust. 1 ustawy stanowią przychód byłego zleceniobiorcy, bowiem otrzymał on nieodpłatne świadczenie od zleceniodawcy (były zleceniodawca zapłacił za niego składki, które powinny być finansowane z jego, tj. byłego zleceniobiorcy środków).

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie ?nieodpłatny?. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie języka polskiego ?nieodpłatny? znaczy tyle co: ?nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny? (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

W związku z powyższym pojęcie ?nieodpłatne świadczenie? w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powyższego zapłacone w 2012 r. przez Wnioskodawcę jako płatnika składki stanowią dla tej osoby przysporzenie majątkowe (nieodpłatne świadczenie) mające swoje źródło w przychodach z umów zlecenia i o dzieło, o którym mowa w ww. art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast na Wnioskodawcy jako płatniku ciążą obowiązki wynikające z przepisów prawa polegające na obliczeniu, pobraniu i odprowadzeniu do właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.) osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z przepisu art. 42 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-4R). (?) (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

Przepis art. 42 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1. w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11);
2. w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca jako płatnik kwotę niepobranych w 1999 r. składek na ubezpieczenie społeczne w części, w której powinny być one pokryte z dochodu zleceniobiorcy, a które zostały uregulowane ze środków Wnioskodawcy ?zleceniodawcy w 2012 r., zobowiązany jest wykazać w informacji PIT-11 wystawionej byłemu zleceniobiorcy za 2012 r. W informacji tej winien wykazać również prawidłowo zastosowane miesięczne koszty uzyskania (bowiem wskazane nieodpłatne świadczenie stanowi przychód z umów zlecenia i umów o dzieło, do którego należy zastosować uregulowania zawarte w art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podkreślić należy, iż w przypadku, gdy zleceniodawca czyni na rzecz zleceniobiorcy (aktualnego lub byłego) nieodpłatne świadczenie, winien wykonać obowiązki płatnika nałożone na niego przez ustawodawcę przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym związane z prawidłowym sporządzeniem stosownej informacji o dochodach.

Wykazany w informacji PIT-11 przychód (dochód) zleceniobiorca winien wykazać w zeznaniu rocznym i opodatkować z pozostałymi dochodami.

Skoro, jak wykazano powyżej, kwota niepobranych w 1999 r. składek na ubezpieczenie społeczne ma swoje źródło w przychodach z umów zlecenia i umów o dzieło, o którym mowa w ww. art. 13 pkt 8 ustawy, zatem kwota tych składek nie jest przychodem z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W związku z powyższym brak jest podstaw prawnych do wystawienia przez Wnioskodawcę za 2012 r. informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a. Z treści tego przepisu wynika mianowicie, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż uregulowane (wpłacone) przez Wnioskodawcę z jego (Wnioskodawcy ? byłego zleceniodawcy) środków składki na ubezpieczenie społeczne w części, w której powinny być pokryte z dochodu zleceniobiorcy, nie stanowią ? wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy ? darowizny, ale jak wykazano powyżej, przychód w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tego Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z treści art. 890 § 1 ww. Kodeksu oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Przepisy powyższe nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron (art. 890 § 2 ww. Kodeksu).

Z wniosku nie wynika, aby z byłym zleceniobiorcą zawarta została jakakolwiek umowa darowizny.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należało więc uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.