Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zakupił pojazd marki FIAT DUCATO. Jest to samochód ciężarowy z liczbą 9 miejsc siedzących włączając siedzenie kierowcy o dopuszczalnej masie całkowitej 3.500 kg.

Transakcja zakupu została dokonana w dniu 12 maja 2014 r., natomiast odliczenie podatku VAT naliczonego nastąpiło w dniu 24 czerwca 2014 r.

Zgodnie z wymienionym wcześniej art. 86 ust. 11 ustawy o VAT podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Następnie z art. 86a ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (ze zmianami) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego następuje w dniu kiedy podatnik poniesie pierwszy wydatek oraz w ciągu 7 dni złoży Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informację o wykorzystywaniu pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej VAT-26.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w zaistniałej sytuacji istnieje prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od zakupionego pojazdu samochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wynika z treści opisu stanu faktycznego, poniesienie wydatku czyli jego odliczenie nastąpiło w dniu 24 czerwca 2014 r. W tym dniu poniesiono pierwszy wydatek związany z omawianym pojazdem. Został uznany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, zaprowadzona została od tego dnia ewidencja przebiegu pojazdu oraz złożono informację VAT-26 do Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 30 czerwca 2014 r. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że ma prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od zakupionego pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą ? podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy ? w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy ? kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014, poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą, przepis art. 86a uległ zmianie.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1. wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2. należnego z tytułu:
   1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
   2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
   3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
   4. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
3. wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.
   
   

Przez pojazdy samochodowe ? stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy (obowiązującego od 1 kwietnia 2014 r.) ? rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy ? do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
   
   

Zatem, zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługiwać będzie ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku ?mieszanego?.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie ?mieszane? należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób ?mieszany?.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów ?mieszanych?.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony ? ze względu na swoje cechy konstrukcyjne ? służy co do zasady użytkowi ?mieszanemu?, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

I tak w myśl art. 86a ust. 3 ustawy ? przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
   1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
   2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
   
   

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy nowelizującej).
   
   

Zgodnie z art. 86a ust. 9 ustawy ? do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
   1. klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
   2. z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3. pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
   1. agregat elektryczny/spawalniczy,
   2. do prac wiertniczych,
   3. koparka, koparko-spycharka,
   4. ładowarka,
   5. podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
   6. żuraw samochodowy

‒ jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Stosowanie do art. 86a ust. 10 ustawy ? spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1. pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2. pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
   
   

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy ? warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1. przeznaczonych wyłącznie do:
   1. odprzedaży,
   2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
   3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
   - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2. w odniesieniu do których:
   1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
   2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.
   
   

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Stosowanie do treści art. 86a ust. 12 ustawy ? podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Natomiast, zgodnie z art. 86a ust. 13 ? w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zakupił samochód ciężarowy z liczbą 9 miejsc siedzących włączając siedzenie kierowcy o dopuszczalnej masie całkowitej 3.500 kg. Transakcja zakupu została dokonana w dniu 12 maja 2014 r., natomiast odliczenie podatku VAT naliczonego nastąpiło w dniu 24 czerwca 2014 r. Z kolei informację VAT-26 do Naczelnika Urzędu Skarbowego złożono w dniu 30 czerwca 2014 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy w zaistniałej sytuacji przysługuje mu prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od zakupionego pojazdu samochodowego.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy rozporządzeń wykonawczych nie precyzują terminu ?wydatek?. Zatem zasadnym stało się skorzystanie z definicji słownikowej, zgodnie z którą ?wydatek? należy rozumieć jako ?sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś? (internetowy słownik języka polskiego PWN http://sjp.pwn.pl).

Wydatek w ujęciu ekonomicznym jest to każdy rozchód pieniędzy w formie gotówkowej lub bezgotówkowej, którego celem jest zlikwidowanie zobowiązań finansowych. Pojęcie wydatków dotyczy również różnorodnych transakcji gospodarczych, którymi dla przykładu są zakupy zasobów rzeczowych. Niewątpliwie, w tak określonym pojęciu mieści się poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na zakup samochodu FIAT DUCATO (transakcja zakupu z dnia 12 maja 2014 r.).

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., pełne (100%) prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu przedmiotowego samochodu, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 12 ustawy, tj. Wnioskodawca nie złożył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informacji o tym pojeździe w terminie 7 dni od dnia, w którym poniósł pierwszy wydatek związany z tym pojazdem, dokonany 12 maja 2014 r. Spółce przysługuje zatem prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowego samochodu (zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy).

Ponadto podkreślić należy, że także w pkt 2 objaśnień do formularza VAT-26 ?informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej? stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 371) wskazano, iż w przypadku niezłożenia w terminie informacji uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia. Zatem w przedmiotowej sprawie od dnia 30 czerwca 2014 r., bowiem w tym dniu złożono informację VAT-26 do Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W kontekście powyższego tut. Organ wskazuje, że w art. 90b ustawy wprowadzono system korekt podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabył pojazd samochodowy.

I tak, zgodnie z art. 90b ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1. o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2. w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.
   
   

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty (art. 90b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 90b ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13.

Na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty (art. 90b ust. 4 ustawy).

W przypadku gdy podatnik wykorzystuje pojazd samochodowy w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, kwota korekty, o której mowa w ust. 1, powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90, zastosowaną przy odliczeniu (art. 90b ust. 5 ustawy).

W przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł korekty, o której mowa w ust. 1, dokonuje się, jeżeli zmiana ich wykorzystywania nastąpiła w okresie 12 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania ten pojazd samochodowy. Przepisy ust. 2-5 stosuje się odpowiednio (art. 90b ust. 6 ustawy).

W świetle powyższych przepisów wskazać należy, że pojazdy samochodowe o wartości początkowej (wartość tę ustala się zgodnie z przepisami o podatku dochodowym) do 15 000 zł będą podlegały 12-miesięcznej korekcie, natomiast o wartości wyższej ? korekcie w okresie 60 miesięcy. Ponadto podkreślić należy, że korekcie podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdu.

Z uwagi na przywołane uregulowania, system korekt stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy w stosunku do podatnika, wskutek niezłożenia przez niego w terminie informacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego o pojeździe, stosuje się ograniczone prawo do odliczenia VAT przy nabyciu pojazdu. W konsekwencji po ?nieterminowym? złożeniu takiej informacji podatnik uprawniony jest do dokonania korekty, stosownie do wskazanego art. 90b ust. 1 pkt 2 w związku z art. 90b ust. 3 ustawy, jednakże jej zakres uzależniony będzie od momentu, kiedy taka informacja zostanie złożona.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które zostały przedstawione w opisie sprawy a nie zostały objęte pytaniem oraz nie zostało przedstawione stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie, nie mogą być ? zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej ? rozpatrzone. Kwestie te zostały przyjęte jako element stanu faktycznego ? dotyczy to w szczególności uprawnienia do pełnego odliczenia podatku naliczonego, w zakresie innym niż wynikający z obowiązku złożenia stosownej informacji do naczelnika urzędu skarbowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.