Zasady ewidencji podatkowej wykonanych usług poza granicami kraju - opinia prawna

Przepisy prawa podatkowego w zasadzie rozdzielają moment powstania przychodu od momentu wystawienia faktury. Terminy tych dwóch zdarzeń, w pewnych sytuacjach, mogą być odrębne. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

• wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub

• wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę - jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub

• otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

Analiza tegoż przepisu nakazuje przyjąć zasadę, iż datą powstania przychodu jest data wystawienia faktury, lecz nie później niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym wykonanie usługi (w opisywanym przypadku) miało miejsce. Czyli brak wystawienia faktury w dacie wykonanie usługi nie skutkuje nie powstaniem przychodu, lecz niedopełnieniem obowiązków związanych z koniecznością zafakturowania wykonanych usług (brakiem wypełnienia innych obowiązków podatnika). Konsekwencją takiej normy prawnej, może być - w przypadku kontroli ze strony organów podatkowych - uznanie, że w dacie zakończenia usługi Państwa przedsiębiorstwo uzyskało przychód, pomimo braku wystawienia faktury.

Przyjmując, iż Państwa spółki nie łączyłaby z kontrahentem niemieckim żadna umowa, co do zasady przychód powstałby w dacie wykonania całej usługi, czyli w październiku 2004, a tym samym obowiązek wystawienia faktury na całość należnej kwoty wynagrodzenia. Natomiast - jeśli łącząca Państwa przedsiębiorstwo umowa z kontrahentem niemieckim - przewiduje częściowe odbiory wykonanej etapami usługi za wynagrodzeniem, wówczas przychód będzie powstawać każdorazowo w dacie zakończenia pewnego etapu, a tym samym koniecznością zafakturowania części należnego wynagrodzenia.

Są to zasady ogólne, które ulegają modyfikacji w zależności od stanu faktycznego i umów łączących strony. W Państwa przypadku - budowa wymienników ciepła - wskazuje iż wykonana usługa powinna przed odbiorem być skontrolowana pod względem jakości wykonania. Końcowy odbiór i przyjęcie przez zamawiającego wykonanej pracy mogą poprzedzać konieczne prace dodatkowe, np. usunięcie usterek, wymiana wadliwych materiałów, itp. W takim przypadku powstanie przychodu może nastąpić w dużo późniejszym okresie, lecz jeżeli wystąpiło to na przełomie dwóch lat obrotowych wywrze to dalsze konsekwencje. Chodzi o potrącalność kosztów w czasie (art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 4 pdop). Co do zasady kosztem podatkowym są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu. Piszecie Państwo że w większości koszty te były związane z wynagrodzeniami pracowników oraz kosztami delegacji. Nie ma większej wątpliwości że koszty te są kosztami uzyskania przychodu, czyli kosztami podatkowymi. Inna rzecz, w jakiej dacie mogą one być potrącone. W myśl przepisów „koszty uzyskania przychodu są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą (…). Jeśli przychód powstanie w roku 2005, to nie możecie Państwo co do zasady zaliczyć w koszty podatkowe roku 2004 kosztów związanych z jego uzyskaniem. Przy czym, wydaje się że zaliczenie w koszty podatkowe w roku 2004 wynagrodzeń pracowników, którzy niezależnie od tego czy pracowaliby w ramach realizacji kontraktu w Niemczech, czy też nie, to wynagrodzenie i tak by otrzymali, będzie prawidłowe. Inaczej niż koszty delegacji. Powinny one znaleźć odzwierciedlenie w bilansie spółki na dzień 31 grudnia 2004, jako koszty poniesione, lecz nie podatkowe.

Pod kątem rozliczeń podatku od towarów i usług, to obowiązuje zasada z art. 19 ust. 13 pkt. 2 lit. D) ustawy o VAT, iż obowiązek podatkowy powstaje z upływem 30 dni, licząc od daty wykonania usługi. Reguła ta odnosi się również do usług przyjmowanych częściowo, na podstawie częściowych protokołów zdawczo-odbiorczych, a fakturę należy wystawić nie później niż z dniem zapłaty należności lub najpóźniej 30-go dnia od daty wykonania usługi, jeśli zapłata nie nastąpiła.

W Państwa przypadku - realizacja usługi budowlanej montażowej na terenie Niemiec - będzie mieć zastosowanie zasada z art. 27 ust.

2 pkt. 1 ustawy o VAT, zgodnie z która miejscem (krajem) opodatkowania jest miejsce położenia nieruchomości. Kontrahent niemiecki (o ile jest podatnikiem VAT, a zapewne jest) dokonuje samoobliczenia podatku w swojej deklaracji. Polski podatnik nie nalicza zatem podatku, i choć nadal na potrzeby VAT pozostaje po jego stronie konieczność dopełnienia pewnych formalności, to reżim prawny z tego tytułu jest już znacznie ograniczony.

Precyzyjna i jednoznaczna odpowiedź w jakich okolicznościach (w jakim stanie faktycznym) powinien nastąpić prawidłowy podział przychodu w latach obrotowych zależna jest od tego, jak ukształtował się stosunek prawny (umowa i inne zdarzenia - protokoły odbioru itp.) Państwa przedsiębiorstwa z kontrahentem niemieckim.