28.8.2015

Michał Szmigielski

Sprzedaż udziału we własności nieruchomości odziedziczonego po zmarłym współmałżonku nie stanowi źródła przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu, jeżeli nieruchomość stanowiła składnik majątku wspólnego małżonków i została zbyta po upływie 5 lat od chwili nabycia – tak rozstrzygnął WSA w Łodzi w wyroku z 29 lipca 2015 r. o sygn. I SA/Łd 569/15, uchylając interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W rzeczonej sprawie z wnioskiem o interpretację zwróciła się wdowa, która dokonała sprzedaży nieruchomości wraz z udziałem odziedziczonym po zmarłym mężu. Małżonkowie nabyli nieruchomość w 1995 r., pozostając przez cały czas trwania małżeństwa w ustroju ustawowej wspólności majątkowej, a nieruchomość stanowiła składnik ich majątku wspólnego. Po śmierci męża w 2013 r. udział wdowy w nieruchomości wyniósł łącznie ¾ (w tym ¼ odziedziczyła po zmarłym mężu), zaś udział córki ¼. Wdowa wraz z córką sprzedały nieruchomość w 2014 r. W opisanym stanie faktycznym wdowa zwróciła się o rozstrzygnięcie zagadnienia: czy od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2014 r. udziału w wysokości ¼ przedmiotowej nieruchomości, odziedziczonego po zmarłym mężu w 2013 r. ma obowiązek zapłacić podatek dochodowy?

Kluczowe dla rozstrzygnięcia tego problemu jest zatem ustalenie, czy w 2013 r. doszło do nabycia udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Na podstawie tego przepisu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości, które nie następuje w ramach wykonywanej działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanej nieruchomości. W interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że nabycie udziałów w rzeczonej nieruchomości przez podatniczkę nastąpiło zarówno w 1995 r. – w chwili zakupu nieruchomości wraz z mężem, jak i w 2013 r. – wraz z dziedziczeniem ¼ udziału w nieruchomości po mężu. Zbycie udziału nabytego w czasie trwania małżeństwa nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., ponieważ nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie. Natomiast odpłatne zbycie udziału odziedziczonego po śmierci męża nastąpiło przed upływem rzeczonego 5-letniego terminu, zatem wdowa powinna zapłacić podatek dochodowy w wysokości 19%.

Wskazana interpretacja została następnie zaskarżona do sądu administracyjnego, który uwzględnił skargę wdowy. W uzasadnieniu WSA w Łodzi wskazał, że w 2013 r. poprzez dziedziczenie udziału po zmarłym mężu w 2013 r. nie mogło dojść do powtórnego nabycia udziału w rzeczonej nieruchomości, którą małżonkowie nabyli w 1995 r. na majątek wspólny, co wynika z istoty współwłasności łącznej pomiędzy małżonkami w ustroju wspólności majątkowej ustawowej. Współwłasność łączna jest bowiem szczególnym rodzajem współwłasności, która w odróżnieniu od współwłasności w częściach ułamkowych ma charakter bezudziałowy – małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym i jego poszczególnych składnikach, nie mogą nimi rozporządzać ani żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową dopóki trwa stosunek współwłasności. W rzeczonej sprawie stosunek współwłasności łącznej powoduje, że nabycie przez małżonków nieruchomości prowadzi do nabycia przez każdego z nich prawa własności nieruchomości w całości (a nie w określonym udziale, jak w stosunku współwłasności w częściach ułamkowych). Nie jest zatem możliwe dwukrotne nabycie nieruchomości przez podatniczkę, skoro z istoty współwłasności łącznej nie można wyodrębnić udziałów, które wraz z mężem posiadała w chwili nabycia nieruchomości w czasie trwania małżeństwa.

WSA w Łodzi w rozstrzygnięciu nawiązuję do wyroku NSA z 8 grudnia 2011 r. o sygn. II FSK 1101/10, w którym zaprezentowano następujące stanowisko: Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia.

Z uwagi na brak wyodrębnienia udziałów w nieruchomości nabytej przez małżonków, również jej zbycie w formie sprzedaży jest możliwe jedynie w całości, a nie w określonym udziale. Zdaniem WSA w Łodzi: trudno funkcjonalnie obronić tezy, że nabycie własności nieruchomości w warunkach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, skuteczne wobec całej nieruchomości na gruncie prawa rodzinnego i cywilnego - dla potrzeb podatku dochodowego powinno być ustalane powtórnie, w kontekście śmierci małżonka i zbycia nieruchomości. Sąd Administracyjny odwołał się również do dyrektyw wykładni funkcjonalnej art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., którego celem jest przeciwdziałanie pozostawieniu poza opodatkowaniem obrotu nieruchomościami. W ocenie Sądu zbycie nieruchomości przez wdowę w 2014 r. nie narusza w tym przypadku założeń prawodawcy, ponadto wątpliwości interpretacyjne w sprawach tego rodzaju powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Omawiana sytuacja dotyczy bowiem sytuacji, w której osoby „nabywają” ponownie majątek nabyty wcześniej do majątku wspólnego na skutek zdarzenia o charakterze losowym, jakim jest śmierć współmałżonka.

WSA w Łodzi w omawianym rozstrzygnięciu potwierdził po raz kolejny stanowisko utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2011 r. o sygn. II FSK 1101/10, wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2012 r. o sygn. I SA/Wr 1474/11, wyrok WSA w Szczecinie z 25 czerwca 2015 r. o sygn. I SA/Sz 451/15, wyrok WSA w Bydgoszczy z 24 marca 2015 r. o sygn. I SA/Bd 55/15. Warto zwrócić uwagę na fakt, iż stanowisko to w wielu przypadkach nie jest respektowane przez organy podatkowe, które w rzeczonych sprawach dokonują wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w sposób krzywdzący dla podatnika, nie uwzględniając w swych rozstrzygnięciach istoty stosunku współwłasności łącznej występującej w ustroju wspólności majątkowej pomiędzy małżonkami, a także wynikających z tego faktu konsekwencji podatkowych. Na problem rozbieżności w rozstrzyganiu tej kwestii w sposób sprzeczny przez organy podatkowe i sądy administracyjne zwrócił uwagę również Rzecznik Praw Obywatelskich, który w piśmie do Ministra Finansów z 12 kwietnia 2014 r., iż art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. dotyczy w wielu wypadkach specyficznej kategorii podatników – osób starszych, które decydują się na sprzedaż nieruchomości z powodu trudnej sytuacji finansowej, nie zdając sobie sprawy z możliwych negatywnych konsekwencji podatkowych. Organy podatkowe powinny w sprawach tego rodzaju respektować stanowisko wyrażone w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, a nie działać na szkodę podatników poprzez nieprawidłowe stosowanie przepisów prawa.